[CPA – BT Kế toán] Chủ đề “Hợp nhất BCTC” – Phần 2

Chủ đề “Bài tập Hợp nhất Báo cáo tài chính”: Phần 2 – Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán hàng nội bộ

Tiếp tục chủ đề về Hợp nhất báo cáo tài chính, trong bài viết này chúng ta sẽ đi xem cách xử lý Dạng bài “Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán hàng nội bộ”.

Dạng bài này được chia làm 2 trường hợp:

• Mẹ bán hàng cho con (Giao dịch theo chiều xuôi)
• Con bán hàng cho mẹ (Giao dịch theo chiều ngược)

Dù là giao dịch nào thì cũng thực hiện tuân theo những nguyên tắc chung khi hợp nhất giao dịch nội bộ.

1. Nguyên tắc chung xử lý giao dịch bán hàng nội bộ

• Xét từ góc độ tập đoàn, không ai tự bán hàng cho mình cả. Giao dịch này không tồn tại và cần bị write-off. “Lãi/Lỗ” bên bán ghi nhận được coi là “chưa thực hiện” cho đến khi hàng được bán cho bên ngoài hoặc khấu hao
• Đồng thời, hàng tồn kho bên mua đã ghi nhận đang được phản ánh trên BCTC theo giá mua thay vì theo giá gốc. Cần phải điều chỉnh về giá gốc khi lập BCTC hợp nhất.
• Cơ sở tính thuế của HTK còn tồn trên BCTC của bên mua được xác định theo giá mua bên bán. Nhưng xét trên tập đoàn, thì cơ sở kế toán của lô hàng này sẽ được xác định theo giá gốc. Do vậy, phát sinh chênh lệch tạm thời giữa cơ sở kế toán & cơ sở thuế của tài sản. Và cần ghi nhận Tài sản thuế TNHL khi lập BCTC hợp nhất. Có thể bạn quan tâm:  https://tuonthi.com/thue-thu-nhap-hoan-lai-la-gi/
• Công ty mẹ không sở hữu 100% công ty con. Các cổ đông sở hữu còn lại được gọi là cổ đông thiểu số (NCI). Và  vì họ cũng sở hữu tài sản thuần của công ty con, nên trên Báo cáo hợp nhất cũng sẽ phải thể hiện riêng phần lợi ích thuộc về họ. Theo quy định thì NCI này sẽ được thể hiện riêng biệt thành 1 chỉ tiêu trên cả BCDKT và BCKQKD. Nên sau khi điều chỉnh kết quả kinh doanh của BCTC hợp nhất, chúng ta phải phân bổ cho NCI theo tỷ lệ sở hữu.
• Sau khi đã lập các bút toán điều chỉnh cho BCTC hợp nhất của năm đầu tiên, công ty sẽ phải tiếp tục ghi nhận lại các bút toán này khi lập BCTC hợp nhất của năm tiếp theo. Tuy nhiên, các điều chỉnh vào Doanh thu/Chi phí ở năm trước thì sang năm sau sẽ được điều chỉnh vào LNSTCPP.

Sau đây chúng ta hãy xem các nguyên tắc này được vận dụng vào khi giải bài tập như nào nhé.

2. Ảnh hưởng của giao dịch bán hàng nội bộ – Mẹ bán hàng cho con

Ví dụ minh hoạ (Câu 3.1 – Đề thi Năm 2016 – Đề Lẻ)

Mình thấy đề cương hướng dẫn thường đưa ra bút toán nhưng không giải thích rõ lý do. Trong khi nếu không hiểu bản chất thì rất khó nếu gặp trường hợp phức tạp. Khi làm dạng bài này, cách dễ nhất là:

“Xác định các bút toán mà các công ty cần ghi nhận trên BCTC riêng. Sau đó chúng ta điều chỉnh đảo lại các bút toán này vì đứng trên góc độ tập đoàn thì giao dịch nội bộ này không tồn tại.”

Bút toán cần hạch toán trên BCTC riêng liên quan đến giao dịch mẹ bán hàng cho con:

Công ty mẹ: DR 131 / CR 511: 15 triệu & DR 632 / CR156: 10 triệu

Công ty con: DR 156 / CR 331: 15 triệu & DR 632 / CR 156: 7.5 triệu

Đứng trên góc độ tập đoàn: Không tồn tại Doanh thu 15 triệu & Giá vốn 10 triệu. Giá vốn của giao dịch bán hàng cho bên thứ 3 chỉ là 10 triệu * 1/2 = 5 triệu. Từ đây chúng ta xác định được các bút toán cần điều chỉnh trên BCTC hợp nhất như sau:

(1) Ghi nhận lại các Bút toán điều chỉnh đã ghi nhận khi lập BCTC hợp nhất năm 2014:

NV1. DR LNSTCPP / CR Hàng tồn kho: 2.5 triệu

NV2. DR Tài sản thuế TNHL / CR LNSTCPP: (7.5 triệu – 5 triệu) * 20% = 0.5 triệu

(2) Ghi nhận bút toán điều chỉnh năm 2015 khi công ty con bán nốt số hàng tồn kho còn lại:

NV1. DR Hàng tồn kho / CR Giá vốn hàng bán: (15 triệu – 10 triệu )/2 = 2.5 triệu

NV2. DR Chi phí thuế TNDNHL / CR Tài sản thuế TNDNHL: 0.5 triệu

NV3. DR LNST TNDN (PL) / CR LNSTCPP: 2 triệu (kết chuyển ảnh hưởng của các bút toán đến kết quả kinh doanh trên BCTC hợp nhất)

3. Ảnh hưởng của giao dịch bán hàng nội bộ – Con bán hàng cho mẹ

Ví dụ minh hoạ (Câu 3.1 – Đề thi Năm 2016 – Đề chẵn)

Tương tự như khi loại trừ ảnh hưởng của Giao dịch bán hàng nội bộ – Trường hợp “Mẹ bán hàng cho con”. Chúng ta làm như sau:

“Xác định các bút toán mà các công ty cần ghi nhận trên BCTC riêng. Sau đó chúng ta điều chỉnh đảo lại các bút toán này vì đứng trên góc độ tập đoàn thì giao dịch nội bộ này không tồn tại.”

Bút toán cần hạch toán trên BCTC riêng liên quan đến giao dịch con bán hàng cho mẹ :

Công ty con: DR 131 / CR 511: 15 tỷ  & DR 632 / CR 156: 12 tỷ Công ty mẹ: DR 156 / CR 331: 15 tỷ & DR 632 / CR 156: 15 tỷ * 60% = 9 tỷ

Đứng trên góc độ tập đoàn: Doanh thu 15 tỷ & GVHB 12 tỷ đều không tồn tại. Gía vốn của giao dịch bán hàng cho bên ngoài cũng chỉ là 12 tỷ * 60% = 7.2 tỷ. Từ đây chúng ta xác định được các bút toán cần điều chỉnh sau.

(1) Bút toán điều chỉnh thực hiện cho BCTC hợp nhất năm 2015

NV1. Write-off giao dịch nội bộ công ty con đã ghi nhận

DR Doanh thu: 15 tỷ

CR Giá vốn hàng bán: 12 tỷ

CR Hàng tồn kho: 3 tỷ

NV2. Điều chỉnh giá vốn & hàng tồn kho công ty mẹ đã ghi nhận theo giá gốc:

DR Hàng tồn kho / CR Giá vốn hàng bán: (15 tỷ – 12 tỷ) * 60% = 1.8 tỷ

NV3. Ghi nhận Tài sản thuế TNDN hoãn lại phát sinh:

DR Tài sản thuế TNDNHL / CR Chi phí thuế TNDNHL: (6 tỷ – 4.8 tỷ) * 20% = 240 triệu

Cơ sở tính thuế của HTK (BCTC riêng công ty mẹ): 15 tỷ * 40% = 6 tỷ

Cơ sở kế toán của HTK (BCTC hợp nhất): 12 tỷ * 40% = 4.8 tỷ

Khoản mục tài sản có Cơ sở kế toán < Cơ sở tính thuế => Khi công ty bán hết HTK trong tương lai: Chi phí giá vốn theo kế toán < Chi phí giá vốn theo thuế => Lợi nhuận kế toán > Thu nhập chịu thuế => Chi phí thuế theo kế toán > Chi phí thuế theo thuế => Phải ghi giảm “Dự phòng nghĩa vụ thuế” & tương ứng là tăng Tài sản thuế TNHL. 

NV4. Tổng hợp ảnh hưởng của các bút toán trên đến lợi nhuận trên BCDKT và BCKQ hợp nhất

DR LNSTCPP (BS) / CR LNSTTNDN (PL): 0.96 tỷ

NV5. Điều chỉnh ảnh hưởng của Giao dịch con bán hàng cho mẹ đến NCI

DR Lợi ích của cổ đông thiểu số (BS)/LNST của cổ đông thiểu số (PL) : 0.96 tỷ * 20% = 192 triệu

NV6. Xoá số dư công nợ trong nội bộ tập đoàn: Nợ Phải trả người bán / Có Phải thu của người mua: 15 tỷ

(2) Bút toán điều chỉnh thực hiện cho BCTC hợp nhất năm 2016

Thực hiện lại các bút toán điều chỉnh của năm 2015:

NV1. DR LNSTCPP / CR Hàng tồn kho: 3 tỷ

NV2. DR Hàng tồn kho / CR LNSTCPP: 1.8 tỷ

NV3. DR Tài sản thuế TNDNHL / CR LNSTCPP: 240 triệu

Bút toán điều chỉnh năm 2016:

NV4. Điều chỉnh giá vốn & hàng tồn kho công ty mẹ đã ghi nhận theo giá gốc:

DR Hàng tồn kho / CR Giá vốn hàng bán: (15 tỷ – 12 tỷ) * 40% = 1.2 tỷ

NV5. Ghi giảm Tài sản thuế TNDN hoãn lại đã ghi nhận do hàng đã bán nên không còn chênh lệch tạm thời

DR Chi phí thuế TNDNHL / CR Tài sản thuế TNDNHL: 240 triệu

NV6. Tổng hợp ảnh hưởng của 2 bút toán trên đến lợi nhuận trên BCDKT và BCKQ hợp nhất

DR Lợi nhuận sau thuế TNDN (PL) / CR LNSTCPP (BS): 0.96 tỷ

NV7. Điều chỉnh ảnh hưởng của Giao dịch nội bộ đến NCI

DR LNST của cổ đông thiểu số (PL) / CR Lợi ích cổ đông thiểu số (BS): 192 triệu

Vậy là xong. Dạng bài hợp nhất này không khó, đơn thuần là hiểu logic tính toán để ra bút toán điều chỉnh. Các bạn chịu khó xem kỹ ví dụ. Trong bài tiếp theo mình sẽ giải thích về Ảnh hưởng của giao dịch bán TSCĐ nội bộ.