[CPA – LT Kế toán] Chủ đề về “Chính sách kế toán – Ước tính kế toán – Điều chỉnh sai sót”

Bài 11 của Series hướng dẫn học Lý thuyết Môn Kế toán – Chủ đề: “Chính sách kế toán – Ước tính kế toán – Điều chỉnh sai sót”: Ước tính kế toán là gì? Chính sách kế toán là gì? Ví dụ về ước tính kế toán? Ví dụ về thay đổi chính sách kế toán? Cách điều chỉnh sai sót?

Hôm trước AD chat với 1 bạn đang ôn môn kế toán để thi CPA năm 2019 này. Bạn có thắc mắc tại sao AD không viết bài nào về chủ đề “Thay đổi chính sách kế toán – ước tính kế toán – sai sót kế toán” trong Series hướng dẫn tự học lý thuyết môn kế toán. Trong khi chủ đề này thường xuyên xuất hiện trong đề thi?

Uhm. Câu trả lời của mình là mình có scan đề thi CPA môn Kế toán từ 2001-2017. Mình chưa thấy chủ đề này xuất hiện trong phần câu hỏi lý thuyết bao giờ. Chính vì vậy nên mình chỉ tập trung giải thích chủ đề này ở phần bài tập. Các bạn xem bài Dạng bài tập Điều chỉnh sai sót trong BCTC.

Tuy nhiên đúng là để xử lý được bài tập thì chúng ta sẽ cần phải nắm được lý thuyết. Nên bạn nào chưa nắm được nguyên tắc cơ bản về chủ đề “Thay đổi chính sách kế toán – Thay đổi ước tính kế toán – Điều chỉnh sai sót” thì đọc bài viết dưới đây nhé. Tất nhiên bạn nào đã hiểu rõ rồi thì không cần.

Bài viết này sẽ đi trả lời 3 câu hỏi sau:

• Ước tính kế toán là gì? Ví dụ về ước tính kế toán? Áp dụng các thay đổi ước tính kế toán?
• Chính sách kế toán là gì? Ví dụ về thay đổi chính sách kế toán? Áp dụng các thay đổi trong chính sách kế toán?
• Cách điều chỉnh sai sót trong kế toán?

Câu 1. Ước tính kế toán là gì? Ví dụ về ước tính kế toán? Áp dụng các thay đổi ước tính kế toán?

(1) Ước tính kế toán là gì?

Hiểu đơn giản thì: thực hiện ước tính kế toán nghĩa là khi chúng ta không có số chắc chắn tuyệt đối. Nên phải đưa ra dự đoán của mình về số liệu phát sinh. Tất nhiên là dự đoán phải dựa trên các thông tin dữ kiện tại thời điểm dự đoán. Chứ không phải là bịa bừa ra 1 số nhé. 😀

Còn theo quy định thì:

“Ước tính kế toán là một quá trình xét đoán dựa trên những thông tin tin cậy nhất và mới nhất tại thời điểm đưa ra ước tính. Thông thường là cuối năm tài chính. Nhiều khoản mục trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp không thể xác định được một cách tin cậy. Do vậy, cần thực hiện ước tính.”

VAS 29

Thay đổi ước tính kế toán: Là việc điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả hoặc giá trị tiêu hao định kỳ của tài sản được tạo ra từ việc đánh giá tình trạng hiện thời và lợi ích kinh tế trong tương lai cũng như nghĩa vụ liên quan đến tài sản và nợ phải trả đó.

Những thay đổi trong ước tính kế toán do có các thông tin mới không phải là sửa chữa các sai sót.

(2) Ví dụ về ước tính kế toán?

Với khái niệm như vậy, chúng ta có thể đưa ra 1 số ví dụ các ước tính kế toán trên BCTC là:

• Dự phòng cho các khoản phải thu khó đòi
• Dự phòng cho giá trị hàng lỗi thời tồn kho, giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho
• Ước tính về thời gian sử dụng hữu ích còn lại của TSCĐ. Hoặc cách thức sử dụng TSCĐ làm cơ sở tính khấu hao (phương pháp tính khấu hao)
• Dự phòng phải trả về nghĩa vụ bảo hành
• Ước tính các chi phí đã phát sinh nhưng chưa có hoá đơn chứng từ hỗ trợ

(3) Nguyên tắc ghi nhận ảnh hưởng của thay đổi ước tính kế toán

Nguyên tắc 1. Do ước tính kế toán được đưa ra dựa trên các thông tin mà chúng ta có được tại thời điểm ước tính. Do vậy, khi những thông tin căn cứ này thay đổi, hoặc có thêm thông tin khác thì khi đó, công ty cần xem xét lại ước tính kế toán đã thực hiện.

Nguyên tắc 2. Khi công ty thay đổi các ước tính kế toán đã thực hiện, thì sẽ chỉ ghi nhận vào PL:

• Của kỳ có thay đổi nếu thay đổi chỉ ảnh hưởng đến kỳ hiện tại. Ví dụ: thay đổi ước tính giá trị khoản phải thu khó đòi chỉ ảnh hưởng đến lãi, lỗ của kỳ hiện tại. Do đó được ghi nhận vào PL kỳ hiện tại.
• Của kỳ có thay đổi và các kỳ sau đó nếu thay đổi ảnh hưởng đến các kỳ này. Ví dụ: thay đổi ước tính thời gian sử dụng hữu ích còn lại của tài sản sẽ ảnh hưởng đến chi phí khấu hao của cả kỳ hiện tại và các kỳ sau.

Điều chỉnh như này gọi là “điều chỉnh phi hồi tố” nhé các bạn. Nghĩa là không điều chỉnh ngược lại các kỳ trong quá khứ. Thay đổi chỉ được áp dụng cho giao dịch, sự kiện kể từ ngày thay đổi ước tính kế toán.

Nếu sự thay đổi ước tính kế toán dẫn đến thay đổi tài sản, nợ phải trả, hoặc thay đổi một khoản mục trong vốn chủ sở hữu thì thay đổi ước tính kế toán đó sẽ được ghi nhận bằng cách điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả hay khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu liên quan.

Nguyên tắc 3. Khi thay đổi ước tính kế toán, công ty cần trình bày các thông tin sau:

• Tính chất và giá trị của các thay đổi ước tính kế toán có ảnh hưởng đến kỳ hiện tại
• Dự kiến ảnh hưởng đến các kỳ trong tương lai, trừ khi không thể xác định được thì phải trình bày lý do

(4) Bài tập về thay đổi ước tính kế toán

Tình huống

Tại công ty A đang lập BCTC năm 20X0, có tình hình về 1 loại hàng hoá như sau:

• Số lượng tồn kho: 10.000 kg
• Giá gốc trên sổ kế toán: 10.000đ/kg
• Kế toán ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng hoá này tại 31.12.20X0 là 8.000/kg.
• Kế toán đã lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho là: 20 triệu

Ngày 5.1.20X1, doanh nghiệp bán 10.000 kg hàng này với giá bán 11.00đ/kg. Với thông tin này kế toán thực hiện ước tính lại giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng này ngày 31/12/20X0 là 11.000đ/kg. 

Yêu cầu:

Tính toán, lập định khoản ghi nhận liên quan cho BCTC lập ngày 31/12/20X0? Thuế suất thuế TNDN là 20%. Các khoản dự phòng được trừ cho mục đích tính thuế TNDN. Công ty đã kết chuyển số liệu lập BCTC. Tuy nhiên, BCTC năm 20X0 chưa phát hành.

Đáp án

Phân tích thông tin:

• Thông tin về giao dịch bán hàng tại ngày 5.1.20X1 cho thấy việc kế toán ước tính về giá trị thuần có thể thực hiện được tại ngày 31/12 là không phù hợp. Kế toán sử dụng thông tin ước tính tại ngày 5.1.20X1 để ước tính lại.
• Mặt hàng này có giá trị thuần có thể thực hiện được (11.000/kg) > Giá gốc (10.000/kg). Do vậy, doanh nghiệp không phải lập dự phòng cho số hàng này.

Định khoản sự thay đổi trong ước tính kế toán:

Kế toán ghi số âm để điều chỉnh số trích phòng đã lập: Nợ TK 632/ Có TK 229: (20.000.000)

Vì doanh nghiệp đã kết chuyển số liệu thì thực hiện điều chỉnh tiếp theo:

• Nợ TK 911 / Có TK 632: (20.000.000)
• Nợ TK 821 / Có TK 3334: 4.000.000
• Nợ TK 911/ Có TK 821: 4.000.000
• Nợ TK 911 / Có TK 421: 16.000.000

Câu 2. Chính sách kế toán là gì? Ví dụ về thay đổi chính sách kế toán? Áp dụng các thay đổi trong chính sách kế toán?

(1) Chính sách kế toán là gì?

Chính sách kế toán: Là các nguyên tắc, cơ sở và phương pháp kế toán cụ thể được công ty áp dụng trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính.

(2) Ví dụ về thay đổi chính sách kế toán?

Như vậy, chúng ta có thể lấy ví dụ về thay đổi chính sách kế toán như sau:

• Thay đổi chính sách tính giá hàng tồn kho: LIFO, FIFO, Đích danh…
• Thay đổi cách phân loại chi phí khấu hao từ tài khoản giá vốn sang tài khoản chi phí quản lý
• Thay đổi cách phân loại tiền hoa hồng thu được từ doanh thu sang thu nhập khác

Lưu ý:

2 trường hợp sau không được coi là thay đổi chính sách kế toán:

• Việc áp dụng 1 chính sách kế toán cho các giao dịch, sự kiện có sự khác biệt về cơ bản so với các giao dịch, sự kiện đó đã xảy ra trước đây
• Việc áp dụng các chính sách kế toán mới cho các giao dịch, sự kiện chưa phát sinh trước đó hoặc không trọng yếu.

(3) Nguyên tắc ghi nhận ảnh hưởng của thay đổi trong chính sách kế toán?

Về cơ bản thì khi công ty đã chọn áp dụng 1 chính sách kế toán thì phải áp dụng suốt và không được tuỳ tiện thay đổi. Bởi vì các công ty phải đảm bảo nguyên tắc NHẤT QUÁN trong kế toán.

Công ty chỉ được thay đổi chính sách kế toán khi:

• Có sự thay đổi theo quy định của pháp luật, chuẩn mực kế toán, chế độ kế toán;
• Sự thay đổi sẽ dẫn đến BCTC cung cấp thông tin tin cậy và thích hợp hơn đối với tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và lưu chuyển tiền tệ của doanh nghiệp.

Cách ghi nhận thay đổi trong chính sách kế toán:

• Khi sự thay đổi chính sách kế toán thì công ty phải áp dụng “Hồi tố”. Nghĩa là điều chỉnh lại số liệu trên BCTC như thể chính sách kế toán mới đã được áp dụng từ đầu. Cụ thể: phải điều chỉnh số dư đầu kỳ các khoản mục bị ảnh hưởng đã được trình bày trong phần vốn chủ sở hữu của kỳ sớm nhất và các số liệu so sánh cho mỗi kỳ trước cũng phải được trình bày như thể đã được áp dụng chính sách kế toán mới.
• Công ty phải áp dụng hồi tố chính sách mới kể từ kỳ sớm nhất mà công ty có thể thực hiện áp dụng hồi tố. Nếu tại thời điểm đầu kỳ hiện tại không thể xác định được ảnh hưởng lũy kế của việc áp dụng chính sách kế toán mới cho tất cả các kỳ trước đó, doanh nghiệp phải điều chỉnh hồi tố các thông tin so sánh theo chính sách kế toán mới cho kỳ sớm nhất mà doanh nghiệp có thể thực hiện được

Yêu cầu trình bày thông tin trên BCTC khi công ty thay đổi chính sách kế toán:

• Bản chất của sự thay đổi chính sách kế toán;
• Lý do của việc áp dụng chính sách kế toán mới đem lại thông tin đáng tin cậy và phù hợp hơn;
• Các khoản được điều chỉnh vào kỳ hiện tại và mỗi kỳ trước
• Khoản điều chỉnh liên quan đến các kỳ sớm nhất
• Nếu việc áp dụng hồi tố là không thể thực hiện được đối với một kỳ nào đó thì phải trình bày lí do. Và mô tả chính sách kế toán đó được áp dụng như thế nào và bắt đầu từ khi nào.

Lưu ý: Chúng ta cần phân biệt chính sách kế toán và ước tính kế toán. Việc nhầm lẫn 2 khái niệm này sẽ dẫn đến hậu quả tai hại vì:

Thay đổi ước tính kế toán thì chỉ yêu cầu “điều chỉnh phi hồi tố”. Nhưng thay đổi chính sách kế toán sẽ yêu cầu “điều chỉnh hồi tố”.

Các bạn cứ hiểu thế này: Ước tính kế toán là các xét đoán cho các khoản mục trên BCTC và các xét đoán này phải được xem xét lại hàng năm. Nếu có sự thay đổi trong cơ sở đưa ra xét đoán thì phải thay đổi lại. Còn chính sách kế toán là cái khung áp dụng để lập & trình bày các khoản mục trên BCTC nên cần được áp dụng nhất quán, lâu dài.

(4) Bài tập về thay đổi chính sách kế toán

Ví dụ các bạn xem: Đề thi CPA Năm 2017 – Đề Lẻ – Câu 4

Tình huống: https://drive.google.com/file/d/1nrjvhzAXjEoJ5kC_wQdnixuE1UTivJ_k/view?usp=sharing

Đáp án: https://tuonthi.com/dap-an-de-thi-cpa-2017-ke-toan/

Câu 3. Cách điều chỉnh sai sót trong kế toán

Sai sót có thể phát sinh từ việc ghi nhận, xác định giá trị, trình bày và thuyết minh các khoản mục trên báo cáo tài chính.

1. Quy định về điều chỉnh sai sót trên BCTC:

[Nguyên tắc 1] Với những sai sót của kỳ hiện tại được phát hiện trong kỳ đó: phải được sửa chữa trước khi báo cáo tài chính được phép công bố.

Vậy, cách sửa chữa như thế nào?

Theo quy định tại Luật kế toán 2015 thì sẽ có 3 cách sửa chữa sổ kế toán:

• Phương pháp ghi cải chính
• Phương pháp ghi số âm
• Phương pháp ghi bổ sung

Trường hợp ghi sổ sách điện tử thì được áp dụng phương pháp Ghi bổ sung.

Tuy nhiên, trong bài thi sẽ không nói là đơn vị làm sổ sách giấy hay phần mềm kế toán. Do vậy, chúng ta có thể áp dụng cả Phương pháp ghi số âm hay ghi bổ sung đều được cả nha.

[Nguyên tắc 2] Với những sai sót của kỳ trước được phát hiện trong kỳ hiện tại: được điều chỉnh tuỳ thuộc vào “mức độ trọng yếu” của sai sót.

TH1. Nếu sai sót là trọng yếu

Sai sót trọng yếu của các năm trước phải được điều chỉnh bằng cách điều chỉnh hồi tố kể từ năm có sai sót phát sinh. Trừ khi không thể xác định được ảnh hưởng của sai sót của từng năm hay ảnh hưởng lũy kế của sai sót.

Bước 1.Khi phát hiện ra sai sót trọng yếu của các năm trước, doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sai sót này đến BCTC của từng năm, ảnh hưởng luỹ kế của các năm trước cho đến năm hiện tại.

Bước 2. Điều chỉnh lại số dư đầu năm các tài khoản tài sản, nợ phải trả hoặc vốn chủ sở hữu bị ảnh hưởng của năm hiện tại; điều chỉnh lại số liệu so sánh của BCTC mỗi năm trước bị ảnh hưởng. Và trình bày lại số liệu so sánh sau khi đã điều chỉnh của mỗi năm trước vào Bản thuyết minh BCTC.

Việc điều chỉnh được thực hiện theo nguyên tắc:

(1) Nếu sai sót làm ảnh hưởng đến PL các năm trước:

• Nếu sai sót làm sai lệch PL trong năm lấy số liệu so sánh: điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột “Năm trước”) trên PL năm hiện tại và điều chỉnh số dư đầu năm TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước trên BS năm hiện tại.
• Nếu sai sót làm sai lệch PL trong các năm trước năm lấy số liệu so sánh: doanh nghiệp phải xác định ảnh hưởng của sai sót tới từng năm và điều chỉnh vào cột thông tin so sánh (Cột “Năm trước”) của PL của các năm bị ảnh hưởng; Đồng thời xác định ảnh hưởng luỹ kế của sai sót và điều chỉnh vào số dư đầu năm TK 4211- Lợi nhuận chưa phân phối năm trước trên BS năm hiện tại.

(2) Nếu sai sót làm ảnh hưởng đến BS các năm trước:

• Nếu sai sót làm sai lệch BS tại thời điểm lập BCTC năm lấy số liệu so sánh: điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh của BS năm hiện tại (Cột “Số đầu năm”); Đồng thời điều chỉnh số dư đầu năm của các khoản mục tương ứng trên sổ kế toán của năm hiện tại.
• Nếu sai sót làm sai lệch BS của các năm trước năm lấy số liệu so sánh: điều chỉnh số liệu trên cột thông tin so sánh (Cột “Số đầu năm”) của BS các năm bị ảnh hưởng và BS năm hiện tại; Đồng thời điêu chỉnh số dư đầu năm của các khoản mục tương ứng trên sổ kế toán của năm hiện tại.

[Nguyên tắc 3] Khi không thể xác định được ảnh hưởng của sai sót đến từng kỳ, doanh nghiệp phải điều chỉnh số dư đầu kỳ của tài sản, nợ phải trả và các khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu của kỳ sớm nhất (có thể chính là kỳ hiện tại) mà doanh nghiệp xác định được ảnh hưởng của sai sót .

[Nguyên tắc 4] Sai sót không trọng yếu của các năm trước được sửa chữa bằng cách điều chỉnh phi hồi tố vào báo cáo tài chính năm hiện tại.

Nghĩa là tương tự như khi thay đổi ước tính kế toán. Tức là chỉ cần điều chỉnh thẳng vào số liệu BCTC của kỳ hiện tại là xong.

[Nguyên tắc 5] Yêu cầu về trình bày sai sót của các kỳ trước

• Bản chất của sai sót thuộc các kỳ trước;
• Khoản điều chỉnh đối với mỗi kỳ trước trong báo cáo tài chính
• Giá trị điều chỉnh vào đầu kỳ của kỳ lấy số liệu so sánh được trình bày trên BCTC;
• Nếu không thực hiện được điều chỉnh hồi tố đối với một kỳ nào đó: cần trình bày lý do, mô tả cách thức và thời gian sửa chữa sai sót.

2. Bài tập ví dụ về điều chỉnh sai sót trong kế toán

Các bạn xem tại bài viết này: Dạng bài tập điều chỉnh sai sót trong kế toán

OK. Vậy là xong 1 vấn đề nữa. Các bạn hãy tự lấy ví dụ về thay đổi ước tính kế toán & ví dụ về thay đổi chính sách kế toán để tránh nhầm lẫn 2 khái niệm này. Và đừng quên:

• Ước tính kế toán & Sai sót không trọng yếu: Điều chỉnh phi hồi tố
• Chính sách kế toán & Sai sót trọng yếu: Áp dụng/Điều chỉnh hồi tố