Lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo IAS 7 Statement of Cash Flows (Sửa đổi bởi IFRS 18)

Đúng như tiêu đề, đây sẽ là 1 bài viết chi tiết và cặn kẽ về Báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo chuẩn mực IAS 7 Statement of Cash flows. Trong bài viết này, Ad sẽ đi giải thích tất tần tật, từ bản chất của Báo cáo lưu chuyển tiền tệ là gì? Cho đến cách lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ riêng và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất? Vậy nên, nếu bạn đang quan tâm đến chủ đề này, thì hãy cùng Ad bắt đầu hành trình nhé.

Lưu ý là sự ra đời của IFRS 18 đã kéo theo thay đổi của một loạt chuẩn mực liên quan và IAS 7 là 1 trong số đó. Tuy nhiên, những thay đổi này cũng không ảnh hưởng đến nguyên tắc lập báo cáo, do vậy các bạn không cần quá lo lắng. Trong bài viết này, Ad sẽ nói rõ những nội dung bị thay đổi luôn.

Phần 1. Bản chất Báo cáo lưu chuyển tiền tệ là gì? Các nguyên tắc xác định dòng tiền của doanh nghiệp?

1. Bản chất Báo cáo lưu chuyển tiền tệ là gì?

Các bạn hẳn đã biết rằng 1 bộ Báo cáo tài chính theo quy định của IFRS gồm 5 thành phần:

• Bảng cân đối kế toán (“A statement of financial position”);
• Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (“A statement of profit and loss and other comprehensive income”)
• Báo cáo Lưu chuyển tiền tệ (“A statement of cash flows”);
• Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu (“A statement of changes in equity”);
• Thuyết minh BCTC (“Notes”)

Các bạn hẳn cũng đã biết:

Bảng cân đối kế toán sẽ phản ánh tình hình tài chính của công ty tại 1 thời điểm. Báo cáo KQHĐKD sẽ phản ánh tình hình tài chính của công ty trong 1 thời kỳ.

Nghe cũng khá là đầy đủ rồi nhỉ. Vậy, tại sao còn phải sinh ra cái Báo cáo lưu chuyển tiền tệ làm chi nữa?

Để trả lời câu hỏi này chúng ta phải làm rõ vấn đề sau về nguyên tắc ghi nhận giao dịch theo Cở sở dồn tích của chúng ta. Theo cơ sở dồn tích thì:

• Công ty có thể bán hàng và ghi nhận doanh thu trong kỳ khi chưa thực thu tiền
• Công ty có thể mua hàng và ghi nhận chi phí trong kỳ khi chưa thực chi tiền

Như vậy, ghi nhận doanh thu/chi phí không đồng nghĩa với dòng tiền vào/dòng tiền ra sẽ thực phát sinh ở doanh nghiệp. Hay nói cách khác là: Có sự khác biệt giữa lượng tiền thu vào và doanh thu trong kỳ, giữa chi phí ghi nhận và lượng tiền chi ra trong một kỳ. Và do đó, sẽ khó khăn cho những người sử dụng BCTC không có kiến thức về kế toán.

Nguyên tắc ghi nhận này trái ngược với việc ghi nhận giao dịch theo Cơ sở tiền. Mà theo đó: Các giao dịch sẽ chỉ được ghi nhận khi chúng thực phát sinh bằng tiền. Và do vậy, lợi nhuận và dòng tiền từ hoạt động kinh doanh trong một kỳ sẽ bằng nhau.

Không phải tự nhiên mà lại tồn tại nguyên tắc hạch toán theo cơ sở tiền. Bởi vì hạch toán theo cơ sở dồn tích có những hạn chế nhất định của nó. Có thể kể đến là các công ty có thể tìm cách “làm đẹp” Báo cáo tài chính bằng cách lựa chọn các chính sách phân bổ chi phí, doanh thu. Dẫn đến là công ty có thể có lợi nhuận rất cao nhưng dòng tiền thì âm. Và chẳng bao lâu thì phá sản phì không đủ tiền cho hoạt động.

Chính vì vậy, ngoài việc lập báo cáo theo cơ sở dồn tích (BCĐKT & BCKQHĐKD) công ty còn phải lập thêm báo cáo theo cơ sở tiền. Đó chính là Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. 

Well, đến đây có thể sẽ có bạn tranh cãi xem khẳng định này của mình có đúng không. Nhưng hãy ghìm lại chút đã nhé. Vì chúng ta sẽ có thể nhìn kỹ vấn đề này khi tìm hiểu cách lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Còn bây giờ, Chúng ta hãy đi xem thực chất báo cáo lưu chuyển tiền tệ là gì đã.

Báo cáo Lưu chuyển tiền tệ là báo cáo phân tích sự biến động ra vào của các khoản mục tiền & tương đương tiền trong kỳ. 

Trong đó:

• Tiền: bao gồm tiền mặt & tiền gửi có thể sử dụng theo nhu cầu
• Tương đương tiền: Các khoản đầu tư ngắn hạn, có độ thanh khoản cao, có khả năng chuyển đổi nhanh chóng thành một lượng tiền xác định và ít rủi ro biến động giá trị (thường là các khoản tiền gửi kỳ hạn dưới 3 tháng).

Lưu ý về Tiền số (Crypto currency): Theo các hướng dẫn hiện tại của IFRS, tiền số không được coi là tiền hoặc tương đương tiền vì giá trị của chúng có rủi ro biến động cực kỳ lớn và chưa được chấp nhận thanh toán rộng rãi.

Các bạn hãy xem 2 mẫu Báo cáo lưu chuyển tiền tệ sau:

[1] Báo cáo LCTT theo phương pháp trực tiếp

[2] Báo cáo LCTT theo phương pháp gián tiếp

2. Các nguyên tắc xác định dòng tiền của doanh nghiệp?

Nhìn vào 2 mẫu báo cáo bên trên chúng ta có thể thấy rằng: Dù lập theo phương pháp nào thì Báo cáo Lưu chuyển tiền tệ cũng dựa trên nguyên tắc đầu tiên là:

Số dư tiền cuối kỳ = Số dư tiền đầu kỳ + Dòng tiền thuần phát sinh trong kỳ

Trong đó: Dòng tiền thuần phát sinh trong kỳ được xác định từ 3 loại hoạt động:

• Hoạt động kinh doanh
• Hoạt động đầu tư
• Hoạt động tài chính

IFRS 18 đã thay đổi 1 số nội dung quy định về cách phân loại dòng tiền vào 3 loại hoạt động của IAS 7. Cụ thể cách phân loại dòng tiền theo quy định hiện tại như sau:

2.1. Dòng tiền từ hoạt động kinh doanh (Operating Activities)

Đây là phần quan trọng nhất của báo cáo vì nó phản ánh khả năng tạo ra tiền từ chính hoạt động cốt lõi của doanh nghiệp. Đây là các hoạt động chính tạo ra doanh thu của doanh nghiệp và các hoạt động khác không phải là hoạt động đầu tư hay hoạt động tài chính.

Các ví dụ cụ thể:

• Tiền thu từ bán hàng và cung cấp dịch vụ: Đây là dòng tiền vào chính từ khách hàng.
• Tiền thu từ các khoản hoa hồng, bản quyền và các doanh thu khác: Các khoản thu nhập phát sinh từ hoạt động bổ trợ cho hoạt động kinh doanh chính.
• Tiền chi thanh toán mua hàng hóa, dịch vụ: Dòng tiền ra trả cho các nhà cung cấp
• Tiền chi thanh toán lương và các khoản theo lương: Trả cho nhân viên hoặc chi thay mặt nhân viên.
• Tiền chi/thu liên quan đến thuế thu nhập doanh nghiệp: Được xếp vào hoạt động kinh doanh, trừ khi khoản thuế đó được xác định cụ thể là gắn liền với một giao dịch đầu tư hoặc tài chính cụ thể.
• Cổ tức bằng tiền đã nhận và Lãi vay bằng tiền đã trả và đã nhận (*) – áp dụng đối với doanh nghiệp mà hoạt động chính là đầu tư vào tài sản hay cấp tín dụng cho khách hàng ví dụ như các ngân hàng và các tổ chức tín dụng. Các tổ chức kiểu này sẽ phải tham chiếu đến cách thức đã phân loại thu nhập từ cổ tức, thu nhập từ lãi và chi phí lãi vay trên P&L để thực hiện cho BCLCTT. Ví dụ: Nếu ngân hàng phân loại chi phí lãi vay vào nhóm tài chính trên P&L thì tiền lãi vay đã trả cũng sẽ là dòng tiền hoạt động tài chính.

2.2. Dòng tiền từ hoạt động đầu tư (Investing Activities)

Phản ánh dòng tiền liên quan đến việc hình thành các nguồn lực dự kiến sẽ tạo ra thu nhập và dòng tiền trong tương lai. Đây là dòng tiền phát sinh từ việc mua sắm, xây dựng hoặc thanh lý các tài sản dài hạn và các khoản đầu tư khác không bao gồm trong các khoản tương đương tiền.

Các ví dụ cụ thể:

• Tiền chi để mua sắm tài sản cố định (PPE): Máy móc, thiết bị, nhà xưởng, xe cộ…
• Tiền chi cho các tài sản vô hình: Ví dụ như chi phí phát triển được vốn hóa (Development costs).
• Tiền thu từ việc bán, thanh lý PPE và tài sản dài hạn khác: Số tiền thực tế thu về khi bán máy móc cũ hoặc nhượng bán quyền sử dụng đất.
• Tiền chi mua cổ phiếu hoặc công cụ nợ của đơn vị khác: Đầu tư vào công ty con, công ty liên kết hoặc mua trái phiếu doanh nghiệp khác (không phải tương đương tiền).
• Tiền thu từ việc bán lại cổ phiếu hoặc công cụ nợ của đơn vị khác
• Cổ tức đã nhận (Dividends received) (*)
• Lãi vay đã nhận (Interest received) (*)

2.3. Dòng tiền từ hoạt động tài chính (Financing Activities)

Phản ánh dòng tiền liên quan đến việc thay đổi quy mô và cấu trúc vốn của doanh nghiệp (Vốn chủ sở hữu và Nợ vay). Đây là các hoạt động dẫn đến sự thay đổi về quy mô và thành phần của vốn chủ sở hữu và các khoản vay của đơn vị.

Các ví dụ cụ thể:

• Tiền thu từ phát hành cổ phiếu: Huy động vốn từ cổ đông.
• Tiền thu từ việc đi vay: Phát hành trái phiếu, vay ngân hàng, nhận các khoản nợ vay ngắn và dài hạn.
• Tiền chi trả nợ gốc vay: Thanh toán các khoản nợ đến hạn.
• Tiền chi trả nợ gốc thuê tài chính (Lease liabilities)
• Cổ tức đã chi trả (Dividends paid) (*)
• Lãi vay đã chi trả (Interest paid) (*)

Lưu ý đặc biệt:

(*) Phân loại Lãi vay và Cổ tức

Nhìn vào danh sách các khoản mục được phân loại vào từng hoạt động, chúng ta có thể thấy rằng đã có sự thay đổi với cách phân loại của khoản mục Cổ tức và Lãi vay. Đây là nội dung của IAS 7 bị thay đổi bởi IFRS 18.

Trước đây với 2 khoản mục là cổ tức và lãi vay thì doanh nghiệp có thể lựa chọn để trình bày vào các dòng tiền khác nhau. 

• Cổ tức công ty chi trả cho cổ đông, Tiền lãi vay đã trả có thể được xếp vào Hoạt động kinh doanh hoặc Hoạt động tài chính
• Cổ tức đã nhận, Tiền lãi vay đã nhận có thể được xếp là Hoạt động kinh doanh hoặc Hoạt động đầu tư

Tuy nhiên IFRS 18 hiện tại đã bỏ quyền lựa chọn, và cố định luôn. Cách xử lý này sẽ giống với US GAAP. Cụ thể:

• Cổ tức đã trả và Lãi vay đã trả là dòng tiền từ Hoạt động tài chính. Tức là đứng từ góc độ doanh nghiệp đang là bên phải đi vay huy động vốn.
• Cổ tức đã nhận và Lãi vay đã nhận được phân loại là dòng tiền từ Hoạt động đầu tư. Tức là đứng từ góc độ doanh nghiệp là nhà đầu tư.
• Chỉ có những tổ chức mà hoạt động chính của nó là đầu tư hoặc cấp tín dụng thì mới có thể phản ánh cổ tức đã nhận và lãi vay đã trả, đã nhận vào dòng tiền từ hoạt động kinh doanh.

(**) Phân biệt “Nhóm/Category” trên P&L (IFRS 18) và “Hoạt động/Activity” trên BCLCTT (IAS 7)

Mặc dù chuẩn mực IFRS 18 có những thay đổi lớn về cách trình bày Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh (P&L) khi quy định các mục doanh thu, chi phí phải phân loại vào 5 nhóm (“Category”). Nhưng đối với Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, chuẩn mực IAS 7 vẫn giữ nguyên cấu trúc 3 nhóm hoạt động chính (“Activity”).

Và điều chúng ta cần lưu ý là có sự không trùng khớp hoàn toàn giữa cách phân loại thu nhập/chi phí trên P&L và cách phân loại dòng tiền trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Một khoản mục có thể nằm ở nhóm “Kinh doanh” trên P&L nhưng lại thuộc hoạt động “Đầu tư” hoặc “Tài chính” trên BCLCTT.

• Lãi/lỗ từ bán tài sản cố định (PPE): Trên P&L, đây là kết quả của việc quản lý tài sản phục vụ kinh doanh nên được đưa vào nhóm Hoạt động kinh doanh. Tuy nhiên, trên BCLCTT, dòng tiền thu về từ việc bán tài sản dài hạn luôn sẽ thuộc Hoạt động đầu tư.
• Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp: Trên P&L, chỉ tiêu này thuộc nhóm Thuế thu nhập. Nhưng trên BCLCTT, tiền thuế đã nộp thường được phân loại vào dòng tiền ra của hoạt động kinh doanh.

Phần 2. Cách lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

BCLCTT có thể được lập theo 2 phương pháp tương ứng với 2 mẫu báo cáo mà chúng ta đề cập bên trên. Sự khác biệt giữa 2 phương pháp này là ở cách xác định dòng tiền từ Hoạt động kinh doanh. Còn dòng tiền từ Hoạt động đầu tư và Hoạt động tài chính thì như nhau.

• Phương pháp trực tiếp: Trực tiếp xác định các dòng tiền phát sinh trong Hoạt động kinh doanh.
• Phương pháp gián tiếp: Xuất phát từ chỉ tiêu Lợi nhuận hoạt động (“Operating Profit”) trên PL, sau đó điều chỉnh để loại trừ ảnh hưởng của các giao dịch. Từ đó xác định dòng tiền thuần từ Hoạt động kinh doanh. Đây cũng là mội nội dung mà IAS 7 đã bị sửa đổi bởi IFRS 18. Theo quy định cũ thì chỉ tiêu bắt đầu sẽ là Lợi nhuận thuần (“Net Profit”)

Phương pháp trực tiếp được khuyến khích hơn vì nó cung cấp thông tin không có ở báo cáo nào khác và có thể sử dụng để ước tính dòng tiền trong tương lai. Nhưng trong thực tế thì phương pháp gián tiếp lại được sử dụng rộng rãi hơn vì đơn giản.

Dù theo phương pháp này thì cũng cần theo trình tự 4 bước tổng quát như sau:

Bước 1: Xác định dòng tiền thuần từ hoạt động kinh doanh. Đây là bước phức tạp nhất, có thể thực hiện theo phương pháp Trực tiếp hoặc Gián tiếp.

Bước 2: Xác định dòng tiền thuần từ hoạt động đầu tư. Tập trung vào các tài khoản tài sản dài hạn (PPE, tài sản vô hình, đầu tư tài chính).

Bước 3: Xác định dòng tiền thuần từ hoạt động tài chính. Tập trung vào các tài khoản nguồn vốn (Vốn góp, Thặng dư, Nợ vay, Trái phiếu).

Bước 4: Tổng hợp và đối chiếu. 

• Tính tổng mức tăng/giảm tiền thuần trong kỳ = Dòng tiền thuần từ HĐKD + Dòng tiền thuần từ HĐ Đầu tư + Dòng tiền thuần từ HĐ Tài chính

• Đối chiếu: (Tiền đầu kỳ + Tăng/giảm thuần trong kỳ) phải bằng đúng Tiền cuối kỳ trên Bảng cân đối kế toán. Nếu không khớp, chắc chắn có lỗi trong quá trình tính toán

Các bạn hãy tham khảo tình huống ví dụ trong Video Statement of Cash Flows IAS 7 để hiểu rõ về cách lập báo cáo theo từng phương pháp nhé.

Ở đây mình chỉ giải thích thêm về cách xác định dòng tiền từ Hoạt động kinh doanh theo phương pháp gián tiếp thôi nha.

Điểm xuất phát: Lợi nhuận hoạt động (Operating Profit) trên P&L

4 loại điều chỉnh cụ thể:

(i) Loại 1: Biến động vốn lưu động (Working Capital): Dựa trên sự chênh lệch thời điểm giữa việc ghi nhận doanh thu/chi phí và thực tế thu/chi tiền.

Nguyên tắc:

• Khi Khoản phải thu tăng => Doanh thu đã ghi nhận nhưng chưa thu được tiền => Dòng tiền thực thu thấp hơn Lợi nhuận => Phải điều chỉnh giảm doanh thu = giảm Lợi nhuận khi ra tính Dòng tiền từ Hoạt động kinh doanh và ngược lại. 

• Với Hàng tồn kho tăng => Doanh nghiệp đã chi tiền mua hàng nhưng chi phí chưa được ghi nhận hết vào giá vốn → Tiền chi ra lớn hơn chi phí ghi nhận → Phải điều chỉnh tăng chi phí, tức là giảm lợi nhuận khi tính Dòng tiền từ Hoạt động kinh doanh và ngược lại. 
• Với Khoản phải trả tăng => Chi phí đã ghi nhận nhưng chưa thực thanh toán tiền → Tiền chi ra đang thấp hơn chi phí → Phải điểu chỉnh giảm chi phí, tức là tăng lợi nhuận khi tính Dòng tiền từ Hoạt động kinh doanh và ngược lại. 

Cách nhớ nhanh:

• Tài sản (Phải thu, Hàng tồn kho) tăng → Tiền giảm (Trừ vào lợi nhuận)
• Nợ phải trả (Phải trả người bán) tăng → Tiền tăng (Cộng vào lợi nhuận)

(ii) Loại 2: Loại trừ ảnh hưởng của các giao dịch phi tiền tệ. Các khoản này làm tăng giảm lợi nhuận nhưng không làm thay đổi dòng tiền chi ra.

Các khoản mục thường gặp: 

• Chi phí khấu hao tài sản cố định
• Chi phí phân bổ tài sản vô hình
• Các khoản trích lập dự phòng (bảo hành, nợ xấu…)
• Lãi/lỗ chênh lệch tỷ giá chưa thực hiện

(iii) Loại 3: Điều chỉnh để loại bỏ dòng tiền của các khoản mục doanh thu, chi phí được phân vào nhóm Kinh doanh trên P&L nhưng dòng tiền lại phân loại là hoạt động đầu tư hoặc tài chính

Ví dụ: Lợi nhuận từ thanh lý PPE. Khoản lãi này làm tăng Lợi nhuận hoạt động, nhưng toàn bộ tiền thu từ bán tài sản lại phân loại vào Hoạt động Đầu tư trên Báo cáo LCTT → Phải điều chỉnh giảm khoản lãi này ra khỏi Dòng tiền kinh doanh.

(iv) Loại 4: Các dòng tiền từ Hoạt động kinh doanh trên CF nhưng thu nhập, chi phí liên quan lại không được phân vào nhóm HĐKD trên PL

Ví dụ: Tiền thuế đã nộp trong kỳ được phân loại là dòng tiền hoạt động kinh doanh trên CF, nhưng chi phí thuế tương ứng thì lại không được phân vào nhóm hoạt động kinh doanh trên PL mà phân riêng vào nhóm Thuế thu nhập. Vì chỉ tiêu xuất phát để tính CF từ hoạt động kinh doanh của chúng ta là Operating profit, chưa bao gồm chi phí thuế trong kỳ. Do vậy sẽ phải điều chỉnh giảm để tính ra dòng tiền từ hoạt động kinh doanh.

Như vậy là chúng ta đã lần lượt đi tìm hiểu các nội dung quan trọng về Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Hy vọng bài viết đã giúp các bạn hiểu rõ Báo cáo lưu chuyển tiền tệ là gì cũng như cách lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo 2 phương pháp gián tiếp và trực tiếp.