Đây là bài giải của nhóm Tuonthi làm cho Đề thi CPA 2020 – Môn Kế toán. Các bạn tham khảo nhé.
Lưu ý: Các bạn có thể tải bài viết ở dạng excel để xem chi tiết tại đây: Bài giải đề thi CPA 2020 Kế toán
PHẦN 1. ĐỀ THI CPA 2020 – MÔN KẾ TOÁN – ĐỀ CHẴN
CÂU 1. DẠNG BÀI XỬ LÝ KẾ TOÁN CÁC NGHIỆP VỤ
Tình huống 1. Hàng xuất khẩu nhận trả lại
– Giao dịch trả lại hàng đã bán ảnh hưởng đến khoản mục giảm trừ doanh thu (VAS14) với giá trị giảm trừ là giá bán của hàng bị trả lại
Về thời điểm, do hàng đã bán năm N và bị trả lại tháng 2/N+1 và trước thời điểm phát hành BCTC năm N nên kế toán phải coi đây là một sự kiện cần phải điều chỉnh phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán và ghi giảm doanh thu của kỳ lập báo cáo năm N.
Bút toán (‘000 VNĐ):
| (1) Ghi nhận khoản giảm trừ doanh thu: Nợ TK 521 / Có TK 131: 20.000 USD x 23 = 460.000 (Ghi giảm theo tỷ giá ghi nhận doanh thu) |
| (2) Giảm giá vốn hàng bán trương ứng: Nợ TK 157 / Có TK 632: 380.000 |
| (3) Điều chỉnh TNDN do ảnh hưởng của giao dịch: Nợ TK 3334 / Có TK 8211: (460.000 – 380.000) x 20% = 16.000 |
| (4) Lập các bút toán kết chuyển xác định lại kết quả kinh doanh năm N |
| (5) Trên số kế toán năm N+I, ghi nhận hàng lỗi gửi đi gia công: Nợ TK 154 / Có TK 157: 380.000 |
Tình huống 2. Dự phòng bảo hành và sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ
Bản chất của khoản dự phòng bảo hành là 1 ước tính kế toán được thực hiện dựa trên những thông tin tin cậy nhất và mới nhất tại thời điểm kết thúc năm tài chính.
Giả sử tại ngày 12/1/N+1, công ty chưa phát hành BCTC. Và kết luận của tòa án đã làm thay đổi ước tính kế toán về dự phòng bảo hành của công ty. Thì đây là “Sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm cần điều chỉnh” theo VAS 23.
Doanh nghiệp phải thực hiện điều chỉnh các số liệu đã được ghi nhận trong BCTC ban đầu để phản ánh sự kiện này. Đồng thời, Doanh nghiệp phải trình bày tính chất và giá trị của các thay đổi ước tính kế toán có ảnh hưởng đến năm N, dự kiến ảnh hưởng đến các kỳ trong tương lai. Trừ khi không thể xác định được thì phải trình bày lý do.
Bút toán (‘000 VNĐ):
| (1) Trích lập dự phòng bảo hành sản phẩm bổ sung: Nợ TK 641 / Có TK 352: 100.000 |
| (2) Điều chỉnh thuế TNDN (Giả sử chi phí này được trừ cho mục đích thuế TNDN): Nợ TK 3334 / Có TK 8211: 100.000 * 20% = 20.000 |
| (3) Thực hiện lại các bút toán kết chuyển chi phí, lãi lỗ trong kỳ |
Tình huống 3. Sự kiện sau ngày khoá sổ ảnh hưởng đến hoạt động liên tục
Ngày 15.1.N+1, chính phủ cấm lưu hành các sản phẩm của công ty đã sử dụng hoá chất trên mức cho phép gây ra tử vong và bệnh nguy hiểm cho người dùng. Công ty đang triển khai kế hoạch thu hồi và tiêu huỷ. Báo cáo tài chính chưa được công bố.
Theo VAS 23, thì đây là 1 sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính không cần phải điều chỉnh. Tuy nhiên, sự kiện này ảnh hưởng trọng yếu đến hoạt động của công ty (Rất nhiều sản phẩm bị cấm lưu hành, công ty phải thu hồi…) nên công ty cần trình bày thông tin trên BCTC năm N về:
- Nội dung và số liệu của sự kiện
- Ước tính ảnh hưởng về tài chính (ví dụ như chi phí thu hồi sản phẩm, khắc phục hậu quả, các vụ kiện tụng có thể phát sinh…)hoặc lý do không thể ước tính được ảnh hưởng
Đồng thời, công ty phải xem xét nguyên tắc hoạt động liên tục có còn phù hợp để lập BCTC năm N hay không. Nếu việc tiêu hủy và cấm lưu hành sản phẩm có khả năng ảnh hưởng đến khả năng hoạt động hoạt động liên tục do thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động của công ty, nguyên tắc hoạt động liên tục không còn phù hợp để lập BCTC nữa thì doanh nghiệp không được lập BCTC trên cơ sở hoạt động liên tục. Và phải thuyết minh về vấn đề này.
CÂU 2. NHẬT XÉT VÀ GIẢI THÍCH CÁCH KẾ TOÁN CÁC GIAO DỊCH
Trường hợp 1.Ghi nhận doanh thu có bao gồm thuế GTGT và TTĐB
Nhận xét:
Tổng số doanh thu 114.4 triệu mà kế toán đang ghi nhận vào Khoản mục “Doanh thu cung cấp dịch vụ” trên PL bao gồm:
- Doanh thu chưa bao gồm thuế: [114.4tr / (1+10%)] / (1+30%) = 80 triệu
- Thuế TTĐB (Gián thu): 80tr x 30% = 24tr
- Thuế GTGT (Gián thu): (80tr + 24tr) x 10% = 10.4tr
Việc ghi nhận toàn bộ cả doanh thu dịch vụ và thuế gián thu (TTĐB, GTGT) vào Khoản mục Doanh thu cung cấp dịch vụ như này là sai. Số liệu Doanh thu đúng cần ghi nhận là: 80 triệu
Giải thích:
Hoạt động kinh doanh Karaoke chịu 2 loại thuế gián thu: thuế GTGT, thuế TTĐB. Mà theo quy định tại Theo thông tư 200/2014/TT-BTC:
Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ không bao gồm các khoản thuế gián thu phải nộp, như thuế GTGT, thuế TTĐB, thuế xuất khẩu, thuế BVMT. Trường hợp không tách ngay được số thuế gián thu phải nộp tại thời điểm ghi nhận doanh thu, kế toán được ghi nhận doanh thu bao gồm cả số thuế phải nộp và định kỳ phải ghi giảm doanh thu đối với số thuế gián thu phải nộp. Khi lập báo cáo KQKD, chỉ tiêu “Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ” và chỉ tiêu “Các khoản giảm trừ doanh thu” đều không bao gồm số thuế gián thu phải nộp trong kỳ do về bản chất các khoản thuế gián thu không được coi là một bộ phận của doanh thu.
Như vậy, kế toán phải tách và loại trừ giá trị các loại thuế gián thu ra khỏi Chỉ tiêu Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ trên báo cáo KQHĐKD,
Trường hợp 2. Hàng gửi bán và Giảm giá hàng bán
Nhận xét:
Việc xác định Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ và Các khoản giảm trừ doanh thu trên BCKQHĐKD lần lượt là 100 triệu và 10 triệu là sai. Số liệu cần ghi nhận theo quy định phải là:
- Doanh thu từ bán hàng và cung cấp dịch vụ: 100kg x 1 triệu đ/kg x 90% = 90 tr
- Các khoản giảm trừ doanh thu: 0
Giải thích:
Theo VAS 14, Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi thỏa mãn đồng thời 5 điều kiện:
- Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua.
- Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn
- Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng
- Xác định được chi phi liên quan đến giao dịch bán hàng
Ngoài ra, theo quy định tại Thông tư 200/2014/TT-BTC: Tài khoản 5213 – Giảm giá hàng bán: dùng để phản ánh khoản giảm giá hàng bán cho người mua do sản phẩm hàng hóa dịch vụ cung cấp kém quy cách nhưng chưa được phản ánh trên hóa đơn khi bán sản phẩm hàng hóa, cung cấp dịch vụ trong kỳ
Trong tình huống này, khi doanh nghiệp gửi hàng đi để bán cho khách. Khách hàng còn chưa chấp thuận thì đã phát hiện hàng không đủ tiêu chuẩn. Do vậy, doanh nghiệp phải thực hiện giảm giá bán. Sau đó 2 bên mới hoàn tất thủ tục bán hàng. Như vậy, việc điều chỉnh giá bán này đã xảy ra trước thời điểm doanh thu đủ tiêu chuẩn ghi nhận. Do vậy, đây không phải là khoản “Giảm trừ doanh thu”. Đồng thời, doanh thu phải được ghi nhận theo lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được từ giao dịch bán hàng này (90 triệu)
Trường hợp 3. Giá vốn và Giá trị của HTK
Nhận xét:
Biến động HTK trong kỳ:
| Dư đầu kỳ: 0 |
| Nhập trong kỳ: 110 SP * 10 triệu = 1100 triệu |
| Xuất trong kỳ: 100 SP * 10 triệu = 1000 triệu |
| Dư cuối kỳ: 10 SP * 10 triệu = 100 triệu |
Trong khi đó:
Giá bán sản phẩm trên thị trường vào cuối năm N-1 và năm N là 12.8 tr và 9.1tr, với chi phí tiêu thụ ước tính là 0.1tr/SP => Giá trị thuần có thể thực hiện được (NRV) của HTK tại thời điểm cuối năm tài chính là: 10 SP x (9.1tr – 0.1tr) = 90tr
Giá trị ghi sổ của HTK cuối kỳ đang > NRV, và do vậy cần được điều chỉnh giảm.
- Giá trị HTK cuối kỳ sau điều chỉnh: 90 triệu
- Giá trị dự phòng HTK giảm giá cần trích lập tương ứng: 10 triệu (Nợ TK 632 /Có TK 229 )
- Giá vốn hàng bán: 1.000 triệu + 10 triệu = 1.010 triệu
- Doanh thu bán hàng: 100 SP * 12 triêu = 1.200 triệu
- Doanh thu thuần về bán hàng: 190 triệu
Giải thích:
Theo nguyên tắc thận trọng: Không đánh giá cao hơn giá trị của các tài sản và các khoản thu nhập.
Theo VAS 02: Cuối kỳ kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc thì phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho.
Theo Thông tư 200: Đến cuối niên độ kế toán, nếu xét thấy giá trị hàng tồn kho không thu hồi đủ do bị hư hỏng, lỗi thời, giá bán bị giảm hoặc chi phí hoàn thiện, chi phí bán hàng tăng lên thì phải ghi giảm giá gốc hàng tồn kho cho bằng giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho. Giá trị thuần có thể thực hiện được là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường trừ (-) chi phí ước tính để hoàn thiện sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng.
Do đó, tình huống này kế toán cần điều chỉnh giảm giá trị HTK cuối kỳ và phải trích lập dự phòng giảm giá HTK tương ứng là 10 triệu
Trường hợp 4. Trái phiếu
Nhận xét:
Cần lưu ý mục đích mua trái phiếu này nhằm mục đích thương mại chứ không phải nắm giữ để đáo hạn.
Giá gốc khoản đầu tư vào trái phiếu cần ghi nhận: 1.000 trái phiếu * 1,05 triệu = 1.050 triệu
Lãi dự thu (doanh thu tài chính) cần ghi nhận: 0
Việc kế toán ghi nhận doanh thu tài chính dồn tích 1.000 x 1.050 x 10%/12 = 8,75 tr là sai.
Giải thích:
Doanh nghiệp xác định nắm giữ trái phiếu để kinh doanh. Theo quy định tại VAS 14, Doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia được ghi nhận khi thỏa mãn 2 điều kiện:
- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn
Trường hợp này, doanh nghiệp nắm giữ trái phiếu để kinh doanh, không chắc chắn nhận được khoản lãi trái phiếu này. Do vậy, không được ghi nhận lãi dự thu Trái phiếu vào Doanh thu tài chính trong kỳ.
CÂU 3. KẾ TOÁN PHẦN HÀNH – THUẾ
YC1. Xác định và giải thích số tiền thuế TNDN đã nộp trong kỳ
Giải thích:
(1) Do số dư cuối kỳ của TK Tài sản TTNDN hoãn lại nhỏ hơn số dư đầu kỳ nên trong kỳ đã hoàn nhập một khoản Tài sản TTNDN hoãn lại với số tiền 100 – 30 = 70 triệu (Nợ TK 821/Có TK 243)
(2) Do tổng chi phí thuế bao gồm chi phí thuế TNDN (hiện hành và hoãn lại) đã ghi nhận trong kỳ là 150 triệu. Trong đó chi phí thuế TNDN phát sinh do hoàn nhập Tài sản TTNDN hoãn lại là 70 triệu. Do vậy, số chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh: 150 – 70 = 80 triệu (Nợ TK 821 / Có TK 3334)
(3) Số tiền thuế TNDN đã nộp trong kỳ = Số phải nộp đầu kỳ + Số phải nộp tăng trong kỳ – Số dư cuối kỳ = 300 tr + 80 tr – 10tr = 370 triệu
YC2. Xác định cơ sở tính thuế
Theo quy định tại VAS 17: Cơ sở tính thuế của một tài sản hay nợ phải trả là giá trị của khoản mục đó cho mục đích xác định thuế TNDN. Từ định nghĩa này ta có thể suy ra rằng:
- Cơ sở tính thuế của một tài sản là số tiền sẽ được khấu trừ cho mục đích tính thuế TNDN đối với bất kỳ lợi ích kinh tế chịu thuế nào công ty nhận được khi thu hồi GTGS của tài sản. Trường hợp những lợi ích kinh tế đó không phải chịu thuế thì cơ sở tính thuế của tài sản bằng với GTGS (theo kế toán) của tài sản đó.
- Cơ sở tính thuế của Nợ phải trả sẽ là giá trị ghi sổ của nó trừ đi bất kỳ số tiền nào sẽ được khấu trừ cho mục đích tính thuế TNDN liên quan đến khoản nợ phải trả trong các kỳ tương lai. Đối với doanh thu nhận trước, cơ sở tính thuế của khoản nợ phải trả phát sinh là giá trị ghi sổ của nó trừ đi bất kỳ khoản doanh thu nào sẽ không chịu thuế trong các kỳ tương lai.
| Khoản mục | Cơ sở tính thuế | Giải thích | ||
| 1. Khoản phải thu cổ tức trị giá 100 triệu. Cổ tức không phải chịu thuế TNDN | 100 triệu hoặc 0 triệu | Có 2 cách giải thích: (1) Do thu nhập từ cổ tức không phải chịu thuế TNDN nên theo quy định thì cơ sở tính thuế của khoản phải thu từ cổ tức sẽ = Giá trị ghi sổ (cơ sở kế toán) của khoản mục này = 100 triệu. Có thể hiểu là toàn bộ giá trị 100 triệu này sẽ được bù trừ với 100 triệu thu nhập khi doanh nghiệp thực nhận cổ tức. Như vậy, kết quả là sẽ không phát sinh chênh lệch chịu thuế. (2) Khoản cổ tức phải thu này có cơ sở tính thuế = 0 và thuế suất thuế TNDN 0% được áp dụng cho khoản chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh là 100. Kết quả là thuế thu nhập hoãn lại = 0 | ||
| 2. Khoản Phải thu bằng ngoại tệ sau khi đánh giá lại chênh lệch tỷ giá, lãi tỷ giá 200 triệu. | ||||
| Khoản phải thu gốc 20 tỷ đã tính vào thu nhập chịu thuế kỳ trước | 20 tỷ | Vì đã tính vào thu nhập chịu thuế kỳ trước nên trong tương lai không phát sinh lợi ích kinh tế phải chịu thuế nữa. Cơ sở tính thuế của tài sản = GTGS của khoản phải thu = 20 tỷ | ||
| Lãi CLTG 200 triệu do đánh giá lại cuối kỳ | – | Lợi nhuận chênh lệch tỷ giá do đánh giá lại khoản phải thu cuối năm tài chính được tính vào lợi nhuận kế toán, nhưng chỉ được tính thuế khi công ty đã thu hồi khoản phải thu. Do vậy, từ góc độ thuế thì khoản mục này chưa phát sinh, chưa được khấu trừ => Có cơ sở tính thuế = 0 | ||
| 3. Khoản cho vay trị giá 300tr bằng tiền | 300 triệu | Do việc thu hồi khoản vay sẽ không có ảnh hưởng về thuế. Do vậy, cơ sở tính thuế của khoản cho vay sẽ = Giá trị ghi sổ kế toán của khoản vay | ||
| 4. Khoản nhận tiền ứng trước từ khách hàng trị giá 100 tỷ. Đã tạm nộp trước 1 tỷ tiền thuế TNDN | 95 tỷ | Giá trị ghi sổ của khoản phải thu: 100 tỷ đồng Giá trị của khoản phải thu / lợi ích kinh tế đã phải chịu thuế trước và không phải chịu thuế trong tương lai nữa: 1tỷ / 20% = 5 tỷ đồng Cơ sở tính thuế: 100 tỷ – 5 tỷ = 95 tỷ | ||
CÂU 4. DẠNG BÀI HỢP NHẤT
YC1. Xác định Lợi thế thương mại của A khi đầu tư vào B
Lưu ý:
Đề bài không đề cập đến giá trị hợp lý của NCI tại ngày mua nên ta mặc định hiểu rằng NCI được xác định theo tỷ lệ sở hữu tài sản thuần của công ty con tại ngày mua
Gía trị BĐS đầu tư của B có FV > BV tại “Ngày mua” nên ta sẽ phải điều chỉnh tăng tương ứng với giá trị tài sản thuần của B tại ngày mua
Đề bài có xem xét ảnh hưởng của thuế TNDN, do vậy ta sẽ phải xem xét ảnh hưởng của thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc điều chỉnh tăng giá trị của BĐS đầu tư cho mục đích hợp nhất.
Lý do vì điều chỉnh này chỉ cho mục đích kế toán, không được chấp nhận từ góc độ thuế. Nghĩa vụ thuế sẽ được xác định dựa trên số liệu BCTC riêng của từng công ty, tức là theo “giá trị sổ sách” của tài sản. Cụ thể:
- Cơ sở kế toán của tài sản (giá trị trên BCTC hợp nhất): 2.500 triệu
- Cơ sở thuế của tài sản (Giá trị trên BCTC riêng của B): 2.000 triệu
- Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh: 500 triệu (Lý do: Sử dụng/bán tài sản trong tương lai sẽ thu được lợi ích là 2.500 triệu, nhưng chỉ được trừ 2.000 triệu cho mục đích thuế => Phát sinh thu nhập chịu thuế trong tương lai => Đây là chênh lệch tạm thời phải chịu thuế)
- Nợ phải trả thuế TNDN Hoãn lại: 500 triệu * 20% = 100 triệu
| Chỉ tiêu | Giá trị (Triệu VNĐ) |
| Gía mua | 12,000 |
| Tài sản thuần của B tại ngày mua | 11,500 |
| Điều chỉnh tăng FV của tài sản thuần của S | 500 |
| Nợ phải trả Thuế TNDN hoãn lại | -100 |
| 80% Giá trị tài sản thuần của B tại ngày mua | 9,520 |
| Lợi thế thương mại tại ngày mua của A khi đầu tư vào B | 2,480 |
YC2. Thực hiện bút toán loại trừ giao dịch nội bộ phục vụ cho việc lập BCTCHN năm 2020
Từ góc độ tập đoàn thì các giao dịch này không tồn tại, do vậy chúng ta sẽ cần loại trừ ảnh hưởng của những giao dịch này khỏi các khoản mục liên quan.
(GD1) Mẹ bán cho con 1 thiết bị phục vụ quản lý
| Phân tích tình huống: A đã ghi nhận trên BCTC riêng: Nợ TK 112: 550 triệu Có TK 711: 500 Triệu Có TK 3331: 50 triệu Nợ TK 214: 600 triệu Nợ TK 811: 400 triệu Có TK 211: 1.000 triệu B đã ghi nhận trên BCTC riêng: Nợ TK 211: 500 triệu Nợ TK 133: 50 triệu Có TK 112: 550 triệu Nợ TK 642: 500tr/2 năm = 250 triệu Có TK 214: 250 triệu (1) Trên PL thì 711 và 811 được trình bày là số netoff, nên ở đây ta chỉ điều chỉnh vào TK 711 (2) Tài sản được A khấu hao 5 năm Tại ngày mua, tài sản đã được khấu hao: 600/(1.000/5) = 3 năm Thời gian trích khấu hao còn lại của tài sản theo A: 2 năm B cũng đang trích khấu tài sản mua về theo thời gian còn lại 2 năm này. (3) Từ góc độ kế toán, ta sẽ cần điều chỉnh lại giá trị tài sản để hợp nhất. Nhưng từ góc độ thuế, như đã nói là sẽ được tính theo số liệu trên BCTC riêng của từng công ty. Do vậy, khi phản ánh tài sản theo giá trị trên BCĐKT hợp nhất thì sẽ làm phát sinh chênh lệch tạm thời. Cụ thể: – Cơ sở kế toán của tài sản (giá trị trên BCTC hợp nhất): 1.000 triệu – (1.000tr * 4/5) = 200 triệu – Cơ sở thuế của tài sản (Giá trị trên BCTC riêng của B): 500 triệu – 250 triệu = 250 triệu – Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh: 50 triệu (Lý do: Sử dụng/bán tài sản trong tương lai sẽ thu được lợi ích là 200 triệu, nhưng được trừ 250 triệu cho mục đích thuế => Phát sinh khoản được khấu thuế trong tương lai => Đây là chênh lệch tạm thời được khấu trừ) – Tài sản thuế TNDN Hoãn lại: 50 triệu * 20% = 10 triệu |
Bút toán điều chỉnh hợp nhất cần thực hiện:
| BT1. Loại trừ giao dịch |
| Nợ TK 711: 100 triệu |
| Nợ TK 211: 500 triệu |
| Có TK 214: 600 triệu |
| BT2. Điều chỉnh chi phí khấu hao tài sản |
| Nợ TK 214: (500tr – 400 triệu)/2 = 50 triệu |
| Có TK 642: 50 triệu |
| BT3. Điều chỉnh Thuế TNDN hoãn lại |
| Nợ TK Tài sản thuế TNDNHL: 10 triệu |
| Có TK Chi phí thuế TNDNHL: 10 triệu |
(GD2) Mẹ bán hàng cho con
| Phân tích tình huống: A đã ghi nhận trên BCTC riêng: Nợ TK 112: 1.100 triệu Có TK 511: 1000 triệu Có TK 3331: 100 triệu Nợ TK 632: 620 triệu Có Tk 156: 620 triệu Công ty B ghi nhận trên BCTC riêng: Nợ TK 156: 1.000 triệu Nợ TK 133: 100 triệu Có TK 112: 1.100 triệu Nợ TKXXX: 550 triệu Có TK 511: 500 triệu Có TK 3331: 50 triệu Nợ TK 632: 40% * 1.000 triệu = 400 triệu Có TK 156: 400 triệu (1) Xét từ góc độ tập đoàn, không ai tự bán hàng cho mình cả. Giao dịch này không tồn tại và cần bị write-off. “Lãi/Lỗ” A ghi nhận sẽ được coi là “chưa thực hiện” cho đến khi hàng được bán cho bên ngoài. Cuối kỳ, 60% lô hàng vẫn còn tồn tại kho của B. Do vậy, chỉ có lãi lỗ liên quan đến 40% lô hàng được coi là đã thực hiện trong kỳ (2) Đồng thời, hàng tồn kho B đã ghi nhận đang được phản ánh trên BCTC riêng của B theo giá mua từ A thay vì theo giá gốc. Cần phải điều chỉnh về giá gốc khi lập BCTC hợp nhất. Tương ứng với đó, giá vốn của lô hàng B đã bán cho bên ngoài cũng được điều chỉnh theo giá gốc. (3) Lô hàng còn tồn tại kho của B (60%) sẽ có cơ sở tính thuế là giá trị được phản ánh trên BCTC riêng của B – xác định theo giá mua từ A. Trong khi đó, cơ sở kế toán của lô hàng này lại được xác định theo giá gốc được phản ánh trên BCTC hợp nhất. Do vậy, phát sinh chênh lệch tạm thời giữa cơ sở kế toán & cơ sở thuế của tài sản. Cụ thể: Cơ sở tính thuế (BCTC riêng của B): 1.000 triệu * 60% = 600 triệu Cơ sở kế toán (BCTC hợp nhất): 620 triệu * 60% = 372 triệu Chênh lệch tạm thời được khấu trừ: 228 triệu Tài sản thuế TNDNHL: 228 triệu * 20% = 45.6 triệu |
Bút toán điều chỉnh hợp nhất cần thực hiện:
| BT1. Loại trừ giao dịch |
| Nợ TK 511: 1.000 triệu |
| Có TK 156: 380 triệu |
| Có TK 632: 620 triệu |
| BT2. Điều chỉnh giá gốc HTK và giá vốn |
| Nợ TK 156: 40% * (1.000 triệu – 620 triệu) = 152 triệu |
| Có TK 632: 152 triệu |
| BT3. Điều chỉnh Thuế TNDN hoãn lại |
| Nợ TK Tài sản thuế TNDNHL: 45.6 triệu |
| Có TK Chi phí thuế TNDNHL: 45.6 triệu |
Lưu ý: Bút toán 1 và 2 có thể gộp thành 1 bút toán điều chỉnh chung. Ở đây Ad tách ra cho đúng thứ tự suy luận. Khi này bút toán gộp sẽ là:
| Nợ TK 511: 1.000 triệu |
| Có TK 632: 772 triệu |
| Có TK 156: 228 triệu |
Sau khi thực hiện điều chỉnh cho 2 giao dịch, ta (có thể) thực hiện bút toán tổng hợp ảnh hưởng của các điều chỉnh đến BCTC hợp nhất:
| BT. Bút toán tổng hợp ảnh hưởng |
| Nợ LNSTCPP – BS: 40 triệu + 182.4 triệu = 222.4 triệu |
| Có LNSTTNDN – PL: 222.4 triệu |
CÂU 5. KẾ TOÁN QUẢN TRỊ – DẠNG BÀI TÍNH GIÁ THÀNH
| Phân tích tình huống Dạng bài tính giá thành theo phương pháp kết chuyển tuần tự/phương pháp phân bước (có tính giá thành Bán thành phẩm/BTP). Theo đánh giá của Ad thì tình huống này khá là đơn giản, vì: – Thứ 1 là không có chi phí hao hụt ngoài định mức, k có SP hỏng, không có sản xuất dưới công suất bình thường – Thứ 2 là không có Dở dang đầu kỳ. Do vậy, vấn đề duy nhất ở đây là chúng ta phải nắm được nguyên lý hay bản chất của phương pháp tính giá thành này: Thành phẩm (TP) đầu ra của giai đoạn trước sẽ là BTP, là NVLTT đầu vào của giai đoạn sau. Như vậy, ngoại trừ GĐ1, tại tất cả các GĐ sau doanh nghiệp đều chỉ phát sinh thêm chi phí chế biến bổ sung. Và để tính giá thành TP cuối cùng, ta sẽ phải lần lượt đi tính giá thành của các BTP tại từng giai đoạn trước. Có sự phân tách rõ ràng đóng góp của từng giai đoạn sản xuất theo từng khoản mục chi phí trong giá trị TP cuối cùng. Đây cũng chính là vấn đề gây phức tạp trong tính toán của phương pháp này. Trình tự các bước làm như sau: Bước 1. Tập hợp chi phí cho GĐ1 Bước 2. Xác định CPDDck cho GĐ1: Trước tiên cần xác định Qtđ để làm căn cứ phân bổ CPSX đã xác định ở bước 1. Sau đó xác định CPDDck = Tổng CPSX * (Qck * %Quy đổi) / Qtd Bước 3. Bảng tính giá thành cho GĐ1 Bước 4. Tập hợp chi phí cho GĐ2. CPSX của GĐ2 sẽ gồm 2 phần: (1) Giá trị bán thành phẩm từ GĐ1 chuyển sang và (2) Chi phí chế biến bổ sung phát sinh ở GĐ2 Bước 5. Xác định CPDDck cho GĐ2. Bước 6. Lập bảng tính giá thành thành phẩm Trong bài viết này Ad thường trình bày dạng bảng cho các bạn tiện theo dõi, nhưng lúc làm bài thi nếu kẻ quá nhiều bảng sẽ mất thời gian. Các bạn trình bày dạng viết phép tính cho nhanh nhé. Chỉ cần lập bảng tính giá thành hoàn chỉnh ở bước cuối cùng là OK. |
Bước 1. Tập hợp chi phí cho GĐ1 (‘1.000 VNĐ)
| Chỉ tiêu | GĐ1 | ||
| CPDD đầu kỳ | CPPS trong kỳ | Tổng cộng | |
| Chi phí NVLTT | 0 | 8,400,000 | 8,400,000 |
| Chi phí NCTT | 0 | 840,000 | 840,000 |
| Chi phí SXC | 0 | 480,000 | 480,000 |
| Tổng cộng | 0 | 9,720,000 | 9,720,000 |
Bước 2. Xác định CPDDck cho GĐ1
| Chỉ tiêu | Khối lượng hoàn thành (Qht) | Khối lượng cuối kỳ (Qck) (*) | Khối lượng tương đương (Qtđ) | Tổng CPSX | CPDDck |
| Chi phí NVLTT | 1,000 | 400 | 1,400 | 8,400,000 | 2,400,000 |
| Chi phí NCTT | 1,000 | 200 | 1,200 | 840,000 | 140,000 |
| Chi phí SXC | 1,000 | 200 | 1,200 | 480,000 | 80,000 |
| Tổng cộng | 3,000 | 800 | 3,800 | 9,720,000 | 2,620,000 |
Với Tỷ lệ quy đổi của chi phí NVLTT là 100% do NVLTT được giả định là bỏ vào từ đầu quá trình sản xuất. Còn chi phí NCTT và SXC là 50%
Bước 3. Bảng tính giá thành cho GĐ1 (Sản lượng: 1.000 sp)
| Chỉ tiêu | CPDDdk | Tổng chi phí | CPDDck | Tổng giá thành (Z) | Z đơn vị |
| Chi phí NVLTT | – | 8,400,000 | 2,400,000 | 6,000,000 | 6,000 |
| Chi phí NCTT | – | 840,000 | 140,000 | 700,000 | 700 |
| Chi phí SXC | – | 480,000 | 80,000 | 400,000 | 400 |
| Tổng cộng | – | 9,720,000 | 2,620,000 | 7,100,000 | 7,100 |
Bước 4. Tập hợp chi phí cho GĐ2
| Chỉ tiêu | CPDD Đầu kỳ | CPPS Trong kỳ | Tổng cộng | |||
| GĐ1 | GĐ2 | GĐ1 | GĐ2 | GĐ1 | GĐ2 | |
| Chi phí NVLTT | 0 | 0 | 6,000,000 | 0 | 6,000,000 | 0 |
| Chi phí NCTT | 0 | 0 | 700,000 | 564,000 | 700,000 | 564,000 |
| Chi phí SXC | 0 | 0 | 400,000 | 526,400 | 400,000 | 526,400 |
| Tổng cộng | 0 | 0 | 7,100,000 | 1,090,400 | 7,100,000 | 1,090,400 |
Bước 5. Xác định CPDD cho GĐ2
| Chỉ tiêu | Qht | Qck quy đổi | Qtđ | Chi phí phát sinh | CPDD cuối kỳ | ||||
| GĐ1 | GĐ2 | GĐ1 | GĐ2 | GĐ1 | GĐ2 | GĐ1 | GĐ2 | ||
| Chi phí NVLTT | 425 | 75 | – | 500 | – | 6,000,000 | – | 900,000 | – |
| Chi phí NCTT | 425 | 75 | 45 | 500 | 470 | 700,000 | 564,000 | 105,000 | 54,000 |
| Chi phí SXC | 425 | 75 | 45 | 500 | 470 | 400,000 | 526,400 | 60,000 | 50,400 |
| Total | 7,100,000 | 1,090,400 | 1,065,000 | 104,400 | |||||
Bước 6. Bảng tính giá thành thành phẩm (Sản lượng: 425)
| Chỉ tiêu | CPDD đầu kỳ | Chi phí phát sinh | CPDD cuối kỳ | Tổng giá thành (Z) | Z đơn vị | |||
| GĐ1 | GĐ2 | GĐ1 | GĐ2 | GĐ1 | GĐ2 | |||
| Chi phí NVLTT | 0 | 0 | 6,000,000 | 0 | 900,000 | 0 | 5,100,000 | 12,000 |
| Chi phí NCTT | 0 | 0 | 700,000 | 564,000 | 105,000 | 54,000 | 1,105,000 | 2,600 |
| Chi phí SXC | 0 | 0 | 400,000 | 526,400 | 60,000 | 50,400 | 816,000 | 1,920 |
| Tổng cộng | 0 | 0 | 7,100,000 | 1,090,400 | 1,065,000 | 104,400 | 7,021,000 | 16,520 |
PHẦN 2. ĐỀ THI CPA 2020 – MÔN KẾ TOÁN – ĐỀ LẺ
CÂU 1. DẠNG BÀI XỬ LÝ KẾ TOÁN CÁC NGHIỆP VỤ
CÂU 1. DẠNG BÀI CÁCH THỨC XỬ LÝ KẾ TOÁN CÁC NGHIỆP VỤ
Tình huống 1. Nợ tiềm tàng và kiện tụng
– Ngày 31/12/N, do Công ty nhận định vụ kiện tụng đòi bồi thường 1 tỷ đồng của khách hàng là Nợ tiềm tàng. Do vậy, công ty không phải ghi nhận, nhưng phải thuyết minh khoản nợ tiềm tàng này trên thuyết minh BCTC của công ty.
– Cuối tháng 1/N+1 (BCTC năm N chưa công bố): có thêm thông tin từ luật sư rằng khả năng thua kiện của công ty là trên 50% và phải trả 1 tỷ đồng bồi thường. Sự kiện này đã cung cấp thêm thông tin về sự kiện tồn tại tại ngày kết thúc năm tài chính. Và đây là “Sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm cần phải điều chỉnh” (VAS 23). Doanh nghiệp phải thực hiện điều chỉnh các số liệu đã được ghi nhận trong BCTC ban đầu để phản ánh sự kiện này.
Bút toán (‘000 VNĐ):
(1) Ghi nhận khoản dự phòng phải trả: Nợ TK 642 / Có TK 352: 1.000.000
(2) Ghi tăng Tài sản thuế TNDNHL: Nợ TK 243 / Có TK 8212: 1.000.000 x 20% = 200.000 (Lý do: Chính sách thuế không chấp nhận các chi phí ước tính liên quan đến tòa án, trong khi sổ sách kế toán lại ghi nhận => Phát sinh Khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ => Phát sinh Tài sản thuế TNHL
(3) Lập các bút toán kết chuyển xác định lại kết quả kinh doanh, khóa số và lập BCTC năm N
Tình huống 2. Nhận hàng bán bị trả lại
– Giao dịch trả lại hàng đã bán ảnh hưởng đến khoản mục giảm trừ doanh thu (VAS14) với giá trị giảm trừ là giá bán của hàng bị trả lại
– Doanh nghiệp có lô hàng đã bán năm N và bị trả lại tháng 1/N+1 và trước thời điểm phát hành BCTC năm N. Do vậy, đây là một Sự kiện cần phải điều chỉnh phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán. Kế toán cần ghi giảm doanh thu của kỳ lập báo cáo năm N.
Bút toán (‘000 VNĐ):
(1) Ghi nhận khoản giảm trừ doanh thu: Nợ TK 521 / Có TK 131: 100.000
(2) Giảm giá vốn hàng bán tương ứng: Nợ TK 157/ Có TK 632: 80.000
(3) Điều chỉnh thuế TNDN do ảnh hưởng của giao dịch: Nợ TK 3334 / Có TK 8211: (100.000 – 80.000) x 20% = 4.000
(4) Lập các bút toán kết chuyển xác định lại kết quả kinh doanh năm N
(5) Trên số kế toán năm N+1, kế toán ghi nhận bút toán nhập lại hàng tồn kho:
Nợ TK 156 / Có TK 157: 80.000
Căn cứ theo chứng từ là hóa đơn trả lại hàng, công ty hạch toán giảm thuế GTGT đầu ra: Nợ TK 3331 / Có TK 131: 10.000
Tình huống 3. Dự phòng cho vụ kiện và sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ
Trong năm N, công ty đã vi phạm hợp đồng cung cấp dịch vụ cho khách hàng. Ngày 5/1/N+1, khách hàng khởi kiện và đòi bồi thường 500 triệu
1 ngày trước khi ký BCTC năm N, 2 bên đạt thoả thuận bồi thường 400 triệu. Thoả thuận này đã xác nhận nghĩa vụ nợ hiện tại phát sinh từ sự kiện đã tồn tại trong năm N của công ty.
Như vậy, sự kiện này cung cấp thông tin về vấn đề đã tồn tại trong năm tài chính N. Đây là “Sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán cần điều chỉnh”.
Bút toán (‘000 VNĐ):
(1) Trên số kế toán năm N, ghi nhận khoản dự phòng phải trả: Nợ TK 642 / Có TK 352: 400.000 (Khi chưa chắc chắn về thời điểm chi trả. Nếu đã chắc chắn cả về giá trị và thời gian thì sẽ ghi nhận là Nợ phải trả)
(2) Lập các bút toán kết chuyển xác định lại kết quả kinh doanh, khóa sổ và lập BCTC năm N
(Doanh nghiệp đang được miễn thuế TNDN nên không xem xét ảnh hưởng của thuế ở đây)
CÂU 2. NHẬT XÉT VÀ GIẢI THÍCH CÁCH KẾ TOÁN CÁC GIAO DỊCH
Trường hợp 1. Ghi nhận doanh thu theo tiến độ
Nhận xét:
Kế toán đang ghi nhận doanh thu cung cấp dịch vụ theo tiến độ thu tiền, nên thông tin trên BCTC giữa niên độ không hợp lý. Doanh thu cung cấp dịch vụ phải ghi nhận toàn bộ vào Quý 3/N với số tiền 200 triệu.
Giải thích:
Việc ghi nhận Doanh thu từ cung cấp dịch vụ được thực hiện trên cơ sở dồn tích, không phân biệt việc thu tiền hay chưa thu được tiền. Đồng thời tuân thủ theo nguyên tắc của VAS 14, Doanh thu cung cấp dịch vụ được xác định khi thỏa mãn tất cả 4 điều kiện:
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch
- Xác định được phản công việc đã hoàn thành vào ngày lập BCĐKT
- Xác định được chi phi phát sinh cho giao dịch và chi phi để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó
Do vậy, tại thời điểm Tháng 9.N sau khi đã hoàn thành việc cung cấp dịch vụ thì kế toán phải ghi nhận toàn bộ doanh thu tương ứng vào quý 3.N
Trường hợp 2. Trái phiếu nắm giữ đáo hạn
Nhận xét:
Trái phiếu có thời hạn 2 năm, nhận lãi 1 lần vào ngày đáo hạn là 15/2/N+1. Công ty mua trái phiếu vào ngày 1/12/N với mục đích nắm giữ chờ đáo hạn.
Việc coi khoản trái phiếu nắm giữ đến ngày đáo hạn là Tương đương tiền tại ngày 31/12/N là không phù hợp.
Việc không ghi nhận doanh thu tài chính năm N đối lãi trái phiếu là không hợp lý, kế toán phải ghi nhận doanh thu tài chính năm N: 1 triệu x 12.000 TP x 10%/12 = 100 triệu
Theo quy định tại Thông tư 200:
Khi lập Báo cáo tài chính, kế toán căn cứ vào kỳ hạn còn lại của Khoản đầu tư nắm giữ chờ đáo hạn (dưới 12 tháng hay từ 12 tháng trở lên kể từ thời điểm báo cáo) để trình bày là tài sản ngắn hạn hoặc dài hạn.
Các khoản tương đương tiền: phản ánh các khoản đầu tư ngắn hạn có thời hạn thu hồi không quá 3 tháng kể từ ngày đầu tư có khả năng chuyển đổi dễ dàng thành một lượng tiền xác định và không có rủi ro trong việc chuyển đổi thành tiền tại thời điểm báo cáo.
Tại ngày 31.12.N, thời hạn còn lại của trái phiếu < 3 tháng, tuy nhiên không có thông tin về việc doanh nghiệp có thể dễ dàng chuyển đổi trái phiếu thành tiền mà không phát sinh rủi ro, chi phí. Do vậy, khoản mục trái phiếu này không thể được xem là Tương đương tiền. Thay vào đó, cần được phân loại là Đầu tư tài chính ngắn hạn – Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn trên BS.
Theo quy định tại Thông tư 200: Doanh nghiệp phải hạch toán đầy đủ, kịp thời doanh thu hoạt động tài chính phát sinh từ các khoản đầu tư như lãi tiền gửi, lãi cho vay, lãi, lỗ khi thanh lý, nhượng bán các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn
Theo quy định tại VAS 14, Doanh thu tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia được ghi nhận khi thỏa mãn 2 điều kiện:
- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch đó
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn
Vì trái phiếu nắm giữ đến ngày đáo hạn nên theo đúng hợp đồng trái phiếu thì công ty sẽ được nhận lãi trái phiếu tại thời điểm đáo hạn. Khi đó, tại ngày 31/12/N công ty phải hạch toán doanh thu dồn tích với lãi trái phiếu.
Trường hợp 3. Ghi nhận doanh thu có bao gồm thuế TTĐB
Với thông tin tình huống đưa ra thì có thể hiểu rằng 980 triệu đã bao gồm 40% thuế TTĐB, nhưng chưa bao gồm thuế GTGT 10%
Doanh thu chưa bao gồm các loại thuế: 980 triệu/ (1+40%) = 700 triệu
Thuế TTĐB (Gián thu):700 tr × 40% = 280 triệu
Thuế GTGT (Gián thu): 980 tr * 10% = 98 triệu
Nhận xét:
Việc ghi nhận toàn bộ 980 tr (gồm cả doanh thu dịch vụ và thuế TTĐB) vào Khoản mục Doanh thu cung cấp dịch vụ như này là sai.
Số liệu Doanh thu đúng cần ghi nhận là: 700 triệu
Giải thích:
Hoạt động kinh doanh vũ trường chịu 2 loại thuế gián thu: thuế GTGT, thuế TTĐB. Mà theo quy định tại Theo thông tư 200/2014/TT-BTC:
‘Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ không bao gồm các khoản thuế gián thu phải nộp, như thuế GTGT, thuế TTĐB, thuế xuất khẩu, thuế BVMT. Trường hợp không tách ngay được số thuế gián thu phải nộp tại thời điểm ghi nhận doanh thu, kế toán được ghi nhận doanh thu bao gồm cả số thuế phải nộp và định kỳ phải ghi giảm doanh thu đối với số thuế gián thu phải nộp. Khi lập báo cáo KQKD, chỉ tiêu “Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ” và chỉ tiêu “Các khoản giảm trừ doanh thu” đều không bao gồm số thuế gián thu phải nộp trong kỳ do về bản chất các khoản thuế gián thu không được coi là một bộ phận của doanh thu.
Như vậy, kế toán phải tách và loại trừ giá trị các loại thuế gián thu ra khỏi Chỉ tiêu Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ trên báo cáo KQHĐKD,
Trường hợp 4. Giảm trừ doanh thu
Việc xác định Khoản giảm trừ doanh thu trên BCKQHĐKD là 4 triệu là sai.
Số liệu cần ghi nhận theo quy định phải là:
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: 20 bàn x 5 triệu – 4 triệu = 96 triệu
- Các khoản giảm trừ doanh thu: 0
Việc điều chỉnh giá dịch vụ xảy ra trước thời điểm ghi nhận doanh thu nên không phải là khoản “Giảm trừ doanh thu”. Theo VAS 14, Doanh thu từ cung cấp dịch vụ xác định khi thỏa mãn tất cả 4 điều kiện:
- Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn,
- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch
- Xác định được phân công việc đã hoàn thành vào ngày lập BCĐKT
- Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phi để hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó
Ngoài ra, theo quy định tại Thông tư 200/2014/TT-BTC: Tài khoản 5213 – Giảm giá hàng bán: dùng để phản ánh khoản giảm giá hàng bán cho người mua do sản phẩm hàng hóa dịch vụ cung cấp kém quy cách nhưng chưa được phản ánh trên hóa đơn khi bán sản phẩm hàng hóa, cung cấp dịch vụ trong kỳ
Trong tình huống này, khi doanh nghiệp cung cấp dịch vụ cho khách. Khách hàng còn chưa nhận được dịch vụ thì đã phát sinh lỗi kỹ thuật. Do vậy, doanh nghiệp phải thực hiện giảm giá. Sau đó 2 bên mới hoàn tất thủ tục cung cấp dịch vụ. Như vậy, việc điều chỉnh giá này đã xảy ra trước thời điểm doanh thu đủ tiêu chuẩn ghi nhận. Do vậy, đây không phải là khoản “Giảm trừ doanh thu”. Đồng thời, doanh thu phải được ghi nhận theo lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được từ giao dịch cung cấp dịch vụ này (96 triệu)
CÂU 3. KẾ TOÁN PHẦN HÀNH – THUẾ
YC1. Xác định và giải thích số tiền thuế TNDN đã nộp trong kỳ.
Giải thích:
(1) Do số dư cuối kỳ của khoản mục Thuế TNHL phải trả nhỏ hơn số dư đầu kỳ nên trong kỳ đã hoàn nhập một khoản thuế TNHL phải trả: Nợ TK 347 / Có TK 821: 180 – 111 = 69 triệu
(2) Do tổng chi phí thuế bao gồm chi phí thuế TNDN (hiện hành và hoãn lại) là 56 triệu. Trong đó chi phí thuế TNDN hoãn lại hoàn nhập là 69 triệu. Nên số chi phí thuế TNDN hiện hành phát sinh là: 56 +69 = 125 triệu (Nợ TK 821 / Có TK 3334)
(3) Số tiền thuế TNDN đã nộp trong kỳ = Số phải nộp đầu kỳ + Số phải nộp tăng trong kỳ – Số dư cuối kỳ = 200 + 125 – 235 = 90 triệu
YC2. Xác định cơ sở tính thuế
Theo quy định tại VAS 17: Cơ sở tính thuế của một tài sản hay nợ phải trả là giá trị của khoản mục đó cho mục đích xác định thuế TNDN. Từ định nghĩa này ta có thể suy ra rằng:
Cơ sở tính thuế của một tài sản là số tiền sẽ được khấu trừ cho mục đích tính thuế TNDN đối với bất kỳ lợi ích kinh tế chịu thuế nào công ty nhận được khi thu hồi GTGS của tài sản. Trường hợp những lợi ích kinh tế đó không phải chịu thuế thì cơ sở tính thuế của tài sản bằng với GTGS (theo kế toán) của tài sản đó.
Cơ sở tính thuế của Nợ phải trả sẽ là giá trị ghi sổ của nó trừ đi bất kỳ số tiền nào sẽ được khấu trừ cho mục đích tính thuế TNDN liên quan đến khoản nợ phải trả trong các kỳ tương lai. Đối với doanh thu nhận trước, cơ sở tính thuế của khoản nợ phải trả phát sinh là giá trị ghi sổ của nó trừ đi bất kỳ khoản doanh thu nào sẽ không chịu thuế trong các kỳ tương lai.
| Khoản mục | Cơ sở tính thuế | Giải thích | ||
| 1. Tài sản cố định có Nguyên giá 100 triệu và KHLK cho mục đích thuế là 30 triệu | 70 triệu | Cơ sở tính thuế của tài sản sẽ là gía trị tài sản được khấu trừ cho mục đích tính thuế TNDN khi công ty thu hồi giá trị tài sản. Do vậy, cơ sở tính thuế sẽ = giá trị còn lại của tài sản xác định theo quy định của thuế = 100 triệu – 30 triệu = 70 triệu | ||
| 2. Hàng tồn kho có số dư đầu kỳ 100 triêu, trong kỳ mua 1.000 triệu và đã bán 600 triệu. | 500 triệu | Cơ sở tính thuế của tài sản sẽ là gía trị tài sản được khấu trừ cho mục đích tính thuế TNDN khi công ty thu hồi giá trị tài sản. Do không có thông tin về sự khác biệt giữa chính sách thuế và kế toán trong việc xác định giá trị ghi sổ của HTK. Nên cơ sở tính thuế của HTK = Số dư HTK cuối kỳ = 100 triệu + 1.000 triệu – 600 triệu = 500 triệu | ||
| 3. Khoản vay trị giá 200 triệu | 200 triệu | Do việc thanh toán khoản vay sẽ không có ảnh hưởng về thuế. Cơ sở tính thuế của khoản vay sẽ = Giá trị ghi sổ kế toán của khoản vay | ||
| 4. Chi phí trích trước đã ghi nhận 400 triệu, trong kỳ chưa thực thanh toán. Và chỉ được trừ cho mục đích thuế TNDN khi thực thanh toán | 0 triệu | Cơ sở tính thuế của khoản chi phí trích trước = Giá trị ghi sổ (kế toán) của khoản chi phí trích trước là 400 triệu – Giá trị được trừ cho mục đích thuế TNDN khi doanh nghiệp thực thanh toán 400 triệu = 0 | ||
CÂU 4. DẠNG BÀI HỢP NHẤT
YC1 và 2. Xác định Lợi ích của P và NCI trong FV của Tài sản thuần của S tại ngày mua và Lợi thế thương mại
Lưu ý:
‘- Đề bài không đề cập đến giá trị hợp lý của NCI tại ngày mua nên ta mặc định hiểu rằng NCI được xác định theo tỷ lệ sở hữu tài sản thuần của công ty con tại ngày mua (40%)
‘- Gía trị Tài sản cố định của S có FV > BV tại “Ngày mua” nên ta sẽ phải điều chỉnh tăng tương ứng với giá trị tài sản thuần của S tại ngày mua
‘- Đề bài có xem xét ảnh hưởng của thuế TNDN, do vậy ta sẽ phải xem xét ảnh hưởng của thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ việc điều chỉnh tăng giá trị của TSCĐ cho mục đích hợp nhất. Lý do vì điều chỉnh này không được chấp nhận từ góc độ thuế. Nghĩa vụ thuế sẽ được xác định dựa trên số liệu BCTC riêng của từng công ty, tức là theo “giá trị sổ sách” của tài sản.
Cơ sở kế toán của tài sản (giá trị trên BCTC hợp nhất): 5.000 triệu
Cơ sở thuế của tài sản (Giá trị trên BCTC riêng của S): 4.000 triệu
Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh: 1.000 triệu (Lý do: Sử dụng/bán tài sản trong tương lai sẽ thu được lợi ích là 5.000 triệu, nhưng chỉ được trừ 4.000 triệu cho mục đích thuế => Phát sinh thu nhập chịu thuế trong tương lai => Đây là chênh lệch tạm thời phải chịu thuế)
Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế phát sinh: 1.000 triệu (Lý do: Sử dụng/bán tài sản trong tương lai sẽ thu được lợi ích là 5.000 triệu, nhưng chỉ được trừ 4.000 triệu cho mục đích thuế => Phát sinh thu nhập chịu thuế trong tương lai => Đây là chênh lệch tạm thời phải chịu thuế)
Nợ phải trả thuế TNDN Hoãn lại: 1.000 triệu * 20% = 200 triệu
| Chỉ tiêu | Giá trị (Triệu VNĐ) | Lợi ích của P | Lợi ích của NCI |
| Vốn cổ phần của S tại ngày mua | 15,000 | 10,500 | 4,500 |
| LNST chưa phân phối của S tại ngày mua | 2,000 | 1,400 | 600 |
| Điều chỉnh tăng FV của tài sản thuần của S | 1,000 | 700 | 300 |
| Nợ phải trả Thuế TNDN hoãn lại | (200) | (140) | (60) |
| Giá trị tài sản thuần của S tại ngày mua (sau điều chỉnh) | 17,800 | 12,460 | 5,340 |
| Gía trị khoản thanh toán của P | 15,000 | ||
| Lợi thế thương mại tại ngày mua | 2,540 |
Kết luận:
% sở hữu của P và NCI trong giá trị hợp lý tài sản thuần của S tại ngày mua lần lượt là: 12.460 và 5.340 triệu
Giá trị LTTM của công ty mẹ tại ngày mua là: 2.540 triệu
YC3. Bút toán loại trừ khoản đầu tư của P và S & Ghi nhận giá trị NCI tại ngày mua
| BT1. Loại trừ khoản đầu tư |
| Nợ TK VCP: 10.500 triệu |
| Nợ LNSTCPP: 1.400 triệu |
| Nợ TSCĐ: 700 triệu |
| Nợ Lợi Thế thương mại: 2.540 triệu |
| Có Đầu tư vào công ty con: 15.000 triệu |
| Có Nợ phải trả Thuế TNDNHL: 140 triệu |
| BT2. Ghi nhận giá trị NCI tại ngày mua |
| Nợ TK VCP: 4.500 triệu |
| Nợ LNSTCPP: 600 triệu |
| Nợ TSCĐ: 300 triệu |
| Có NCI: 5.340 triệu |
| Có Nợ phải trả Thuế TNDNHL: 60 triệu |
CÂU 5. KẾ TOÁN QUẢN TRỊ – DẠNG BÀI TÍNH GIÁ THÀNH
Phân tích tình huống
Đề bài không chỉ rõ cần tính chi phí dở dang theo phương pháp Chi phí NVLTT hay % mức độ hoàn thành. Tuy nhiên ta thấy tình huống cung cấp thông tin về mức độ chế biến hoàn thành của sản phẩm. Do vậy ta hiểu là chi phí dở dang cuối kỳ được xác định theo % mức độ hoàn thành.
Tình huống này khá đơn giản vì cũng không phát sinh sản phẩm hỏng hay chi phí vượt định mức gì. Điểm khó khăn chỉ là chúng ta thường hay bị nhầm lẫn giữa báo cáo sản xuất theo phương pháp bình quân và NT-XT thôi. Có 2 dạng báo cáo sản xuất:
| Nội dung | Nhập trước – Xuất trước | Bình quân |
| Phần A | Khối lượng tương đương = Qdk * (1 – % hoàn thành) + Qhttk + Qck * % Hoàn thành | Khối lượng tương đương = Qhttk + Qck * % Hoàn thành |
| Phần B | Tổng CPSX = CPPStk | Tổng CPSX = CPDDđk + CPPStk |
| Phần C | Đầu vào = CPDDđk + CPPStk Đầu ra = Zdk + Ztk + CPDD ck | Đầu vào = CPDD đk + CPPStk Đầu ra = Ztk + CPDDck |
YC1. Xác định Qtđ từng khoản mục theo phương pháp bình quân
Phương pháp bình quân: dựa trên nguyên lý tính bình quân cả chi phí và khối lượng cho tất cả các sản phẩm được sản xuất trong kỳ. Nghĩa là không phân biệt sản phẩm này là dở dang đầu kỳ hay bắt đầu sản xuất trong kỳ. Do vậy:
Qtđ = Qht trong kỳ (có thể là SPDDđk hoàn thành trong kỳ hoặc SPSX trong kỳ và hoàn thành trong kỳ) + Qck quy đổi theo mức dộ hoàn thành.
Nếu có Q hỏng ngoài định mức thì cũng quy đổi theo mức độ hoàn thành và cộng vào.
| Chỉ tiêu | Tổng khối lượng/Chi phí | Khối lượng tương đương/Chi phí | ||
| NVLTT | NCTT | SXC | ||
| A. Kê khối lượng và khối lượng tương đương | ||||
| Khối lượng SPHT trong kỳ | 600 | 600 | 600 | 600 |
| Khối lượng SPDD cuối kỳ | 100 | 100 | 60 | 60 |
| Khối lượng SPH ngoài ĐM | 0 | 0 | 0 | 0 |
| Tổng cộng | 700 | 660 | 660 | |
YC2. Lập BCSX theo phương pháp NT-XT
| Chỉ tiêu | Tổng khối lượng/Chi phí | Khối lượng tương đương/Chi phí | Giải thích | ||
| NVLTT | NCTT | SXC | |||
| A. Kê khối lượng và khối lượng tương đương | |||||
| Sản phẩm DDDK & hoàn thành trong kỳ | 150 | – | 90 | 90 | 150 SP Dở dang đầu kỳ có 100% CP NVL và mức độ chế biến hoàn thành (NCTT & SXC) là 40%. Nghĩa là, trong kỳ sẽ phải sản xuất để bổ sung thêm 0% CP NVLTT và 60% NCTT và SXC cho các sản phẩm này. |
| Sản phẩm sản xuất & hoàn thành trong kỳ | 450 | 450 | 450 | 450 | SP hoàn thành trong kỳ là 600, trong đó sản phẩm DDDK và hoàn thành trong kỳ là 150. Như vậy, số lượng sản phẩm sản xuất trong kỳ và hoàn thành trong kỳ là 450. |
| Sản phẩm sản xuất trong kỳ nhưng bị hỏng | – | – | – | – | |
| Sản phẩm DDCK | 100 | 100 | 60 | 60 | |
| Tổng cộng (A) | 550 | 600 | 600 | ||
| B.Tổng hợp chi phí & tính chi phí đơn vị | |||||
| CPSX phát sinh trong kỳ | 1,264,000 | 880,000 | 216,000 | 168,000 | |
| CPSX vượt định mức | |||||
| CPSXC do hoạt động dưới công suất | |||||
| CPSX được tính vào gía thành (B) | 1,264,000 | 880,000 | 216,000 | 168,000 | |
| Chi phí đơn vị = (B) : (A) | 2,240 | 1,600 | 360 | 280 | |
| C. Cân đối chi phí | |||||
| Nguồn chi phí đầu vào: | 1,484,000 | 1,060,000 | 238,000 | 186,000 | |
| Chi phí dở dang đầu kỳ | 220,000 | 180,000 | 22,000 | 18,000 | |
| Chi phí phát sinh trong kỳ | 1,264,000 | 880,000 | 216,000 | 168,000 | |
| Phân bổ chi phí đầu ra: | 1,484,000 | 1,060,000 | 238,000 | 186,000 | |
| SPDD đầu kỳ đã hoàn thành trong kỳ: | 277,600 | 180,000 | 54,400 | 43,200 | SPDD đầu kỳ đã hoàn thành trong kỳ sẽ gồm 2 bộ phận chi phí: 1 phần là chi phí SXDD tồn đầu kỳ (đề bài) và 1 phần là CPSX trong kỳ phát sinh thêm để hoàn thành SP (Chi phí đơn vị * Qtđ đầu kỳ) |
| Kỳ trước | 220,000 | 180,000 | 22,000 | 18,000 | |
| Kỳ này | 57,600 | – | 32,400 | 25,200 | |
| Chi phí dở dang cuối kỳ | 198,400 | 160,000 | 21,600 | 16,800 | Chi phí đơn vị * Qtđ cuối kỳ |
| SP bắt đầu SX & hoàn thành trong kỳ | 1,008,000 | 720,000 | 162,000 | 126,000 | Chi phí đơn vị * Qtđ sản xuất & hoàn thành trong kỳ |
Lưu ý: Các bạn có thể tải bài viết ở dạng excel để xem chi tiết tại đây: Bài giải đề thi CPA 2020 Kế toán